Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 21.02.2008 по делу n А33-8879/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц путем подачи в суд заявления о признании такого акта недействительным.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» в спорном периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при наличии соответствующих документов.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения, принятия к учету (оприходования) и оплаты товаров (работ, услуг).

Анализ положений статьей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им следующих условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур поставщиков, уплаты налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и принятия товара на учет. Соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Согласно пункту 2 названной статьи счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или - возмещению. Невыполненное требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела следует, что налоговым органом не принят к вычету счет-фактуру от 31.12.2005 № 25, выставленный обществом с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт», на сумму налога на добавленную стоимость 2 480 639,94 рублей (оплаченного и отраженного в книге покупок) в связи с отсутствием подписи руководителя в графе «Подпись главного бухгалтера» (счет-фактура была подписана одной подписью директора). На момент составления указанного счета-фактуры бухгалтер общества с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» Паньшина В.М. находилась в отпуске (приказ от 28.12.2005 № 30 о предоставлении Паньшиной В.М. 3 дней с 29.12.2005 по 31.12.2005 в счет очередного отпуска, приказ от 28.12.2005 № 31 об уполномочивании директора Белоусова А.Е. правом подписания всех бухгалтерских документов).

Счета-фактуры составляют и выставляют продавцы товаров (работ, услуг) при их приобретении налогоплательщиком, пункт 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не исключает право налогоплательщика принять меры к устранению нарушений, допущенных поставщиками при оформлении счетов-фактур.

Общий порядок внесения исправлений в первичные документы приведен в пункте 5 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений. В соответствии с пунктом 29 Правил ведения журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (с последующими изменения и дополнениями), исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

После устранения допущенных нарушений и внесения изменений в спорную счет-фактуру (наличие подписи главного бухгалтера в исправленном счете-фактуре (том 2, л.д. 1)), налоговый орган не принял к вычету 2 480 639,94 рублей по данному счету-фактуре, поскольку главный бухгалтер не подписывал первичный документ, следовательно, и исправления в счет-фактуру не могут быть внесены главным бухгалтером.

Суд первой инстанции, исследовав представленную в материалы дела копию спорного счета-фактуры с внесенными изменениями (подписью главного бухгалтера Паньшиной В.М.), пришел к выводу о том, что изменения внесены надлежащим образом в соответствии с требованиями пункта 5 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Однако, данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела. При отсутствии 31.12.2005 главного бухгалтера на рабочем месте, директор общества с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» должен был подписать счет – фактуру № 25 дважды: в графе «Подпись руководителя» и в графе «Подпись главного бухгалтера». Поэтому подпись главного бухгалтера при внесении исправления в счет-фактуру не имеет правового значения. В соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации на исправленном счете-фактуре в графе «Подпись главного бухгалтера» необходима вторая подпись руководителя. Таким образом, вывод суда первой инстанции о надлежащем исправлении счета-фактуры является необоснованным.

Кроме того, право на налоговый вычет на основании данного счета-фактуры, после исправления надлежащим образом, возникнет у налогоплательщика только в периоде исправления.

В соответствии с пунктом 8 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливается Правительством Российской Федерации.

Исходя из пунктов 7 - 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (в редакции от 11.05.2006), покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что налогоплательщик имеет право на получение налоговых вычетов только на основании правильно оформленного счета-фактуры, ему необходимо в соответствии с указанными выше правилами исправить недостоверные сведения и заполнить специальный дополнительный лист, прилагаемый к книге покупок (Приложение № 4 Правил).

В строке «Всего» дополнительного листа книги покупок за налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, подводятся итоги по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 (из показателей по строке "Итого" вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам). Показатели по строке «Всего» используются для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде (Приложение № 4 Правил).

Исходя из толкования перечисленных норм в системе, налогоплательщик вправе заявить вычеты по исправленным счетам-фактурам только в том налоговом периоде, в котором будут внесены надлежащие исправления.

Вывод налогового органа о неправомерности вычета в сумме 2 480 639,94 рублей является обоснованным. Таким образом, решение налогового органа от 10.05.2007 № 6 является правомерным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 480 639,94 рублей. Следовательно, требование общества с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» в указанной части является необоснованным и подлежит отклонению.

Довод налогового органа о том, что налогоплательщик не понес фактических расходов на оплату товара по счету-фактуре от 26.04.2004 № 340, выставленному открытым акционерным обществом «Сибирский агропромышленный Дом», на сумму налога на добавленную стоимость – 639 762,71 рублей, не подтверждается материалами дела.

Из материалов дела следует, что общество с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» приобрело у открытого акционерного общества «Сибирский агропромышленный Дом» сцепку из двух почвообрабатывающих посевных машин «Обь-43Т» в количестве 6 штук по договору № 207/72ДВ-04 от 04.03.2004. В соответствии с письмом от 25.03.2004 № 39 общество с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» обратилось к обществу с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» с просьбой произвести оплату по договору поставки № 207/72ДВ-04 от 04.03.2004. Заявитель гарантировал возврат денежных средств обществу с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» до 30.04.2004. Общество с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» перечислило на счет открытого акционерного общества «Сибирский агропромышленный Дом» денежные средства в сумме 4 194 000 рубля, в том числе налог на добавленную стоимость в сумме           639 762,71 рубля.

Ссылка налогового органа на наличие у налогоплательщика кредиторской задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» не имеет правового значения. Наличие кредиторской задолженности перед контрагентом не препятствует правоотношениям по переводу на него долга.

Факт реального несения налогоплательщиком расходов по оплате товара по счету-фактуре от 26.04.2004 № 340 подтверждается материалами дела. Платежным поручением от 14.04.2004       № 158 общество с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» перечислило на счет общества с ограниченной ответственностью «Партизанскагропродукт» 4 194 000 рубля, в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 639 762,71 рубля. При этом в графе «Назначение платежа» указано «оплата по договору поставки б/н от 30.03.2004 за почвообрабатывающие посевные машины». В письме от 14.04.2004 № 53 заявитель указал, что перечисленные данным платежным поручением денежные суммы следует считать перечисленными с назначением платежа: «Возврат денежных средств, оплаченных открытому акционерному обществу «Сибирский агропромышленный Дом» за общество с ограниченной ответственностью «Уярагропродукт» по договору поставки № 207/72ДВ-04 за почвообрабатывающие посевные машины».

Следовательно, налоговый вычет в сумме 639 762,71 рубля заявлен налогоплательщиком правомерно.

Налоговый орган признал также необоснованным налоговый вычет в сумме 241 183,66 рублей по счетам-фактурам, выставленным налогоплательщику обществом с ограниченной ответственностью «Энергогрупп», обществом с ограниченной ответственностью «Аякс», обществом с ограниченной ответственностью «Нокс», обществом с ограниченной ответственностью «Авелон», так как посчитал данные предприятия недобросовестными налогоплательщиками (представление налоговой отчетности с нулевыми показателями; отсутствие по юридическому адресу). Суд первой инстанции сделал верный вывод о том, что указанные обстоятельства не являются основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16 октября 2003 года № 329-О, налогоплательщик не несет ответственность зa действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.