Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 26.08.2010 по делу n А74-1132/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

правильно указал, что договор транспортной экспедиции не является посредническим договором, носит самостоятельный характер и не относится ни к одному из договоров, поименованных в статье 156 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод инспекции о том, что договоры транспортной экспедиции, при исполнении которых экспедитор непосредственно сам не осуществляет перевозку груза, следует квалифицировать в качестве смешанных договоров, содержащих элементы посреднических договоров (к каковым налоговые органы относят договоры поручения, комиссии и агентские договоры), правомерно не были учтены арбитражным судом первой инстанции.

На основании пункта 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

В силу абзаца 1 статьи 805 Гражданского кодекса Российской Федерации, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Таким образом, право экспедитора привлечь к исполнению своих обязанностей третьих лиц, предусмотрено гражданским законодательством, поэтому наличие в договоре транспортной экспедиции обязанности экспедитора по заключению договора с третьими лицами, либо сам факт заключения такого договора, не может являться достаточным основанием для квалификации договора транспортной экспедиции в качестве посреднического, поскольку заключение экспедитором такого договора не преследует целью действие в интересах клиента путем заключения сделок в его пользу, а служит достижению общей цели договора транспортной экспедиции - обеспечение перевозки груза. При этом для лица, приобретающего услуги транспортной экспедиции, не имеет значение выполнение обязательств по доставке груза непосредственно самим экспедитором либо привлечение последним для осуществления перевозки третьих лиц.

Как следует из налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года со стоимости услуг, оказанных клиентам , заявителем исчислен НДС в сумме  233 621,13 рублей, к вычету заявлен НДС в сумме 417 300 руб.,  сумма НДС, заявленная к возмещению из бюджета, составила 183 679 руб.

При этом, как следует из акта камеральной налоговой проверки и решения от 08.10.2009 № 10376, налоговым органом установлено, что общество в проверяемом периоде (1 квартал 2009 года) осуществляло деятельность по договорам, являющимся договорами транспортной экспедиции. В подтверждение оказания услуг транспортной экспедиции обществом представлены договор перевозки  б/н от 01.08.2008 с индивидуальным предпринимателем Верьясовым В.А., договор перевозки б/н от 21 июля 2008 с индивидуальным предпринимателем Павлюченко В.В., договор перевозки б/н от 01.12.2008 с ООО «Рус Климат», договор перевозки б/н от 12.03.2009 с ООО «Книжный мир»,  договор перевозки б/н от 01.07.2008 с индивидуальным предпринимателем Халимовым И.О., договор перевозки  от 01.06.2008 с индивидуальным предпринимателем  Баженовой Ю.В., договор перевозки б/н от 30.05.2008 с ООО «Дайна», договор перевозки б/н от 27.11.2008 с индивидуальным предпринимателем Сидоренко О.М.,  договор перевозки б/н от 11.01.2009 с ООО ПКФ «Партнёр», договор перевозки от 03.06.2008  с ГОУ ДПО ХРИПК и ПРО, договор перевозки  № 15 от 09.06.2008 с индивидуальным предпринимателем Гавловским О.Б., договор перевозки б/н от 01.09.2008 с индивидуальным предпринимателем                   Медведевой Э.П., договор перевозки б/н от 30.07.2008 с  ООО фирмой «Пирамида», договор перевозки от 28.04.2008 с ООО «ТД «Премьер», договор перевозки б/н от 01.07.2008 с индивидуальным предпринимателем Аветисян О.В., договор перевозки от 01.07.2008 с индивидуальным предпринимателем Котович А.Г., договор перевозки от 01.08.2008 с индивидуальным предпринимателем Нарылковым С.Г., договор перевозки б/н от 20.08.2008 с Шуляк В.А., договор перевозки б/н от 01.01.2009 с индивидуальным предпринимателем Шишлянниковой Н.В., договор перевозки б/н от 01.01.2009 с индивидуальным предпринимателем Шишлянниковым А.В.,  договор перевозки б/н от 01.01.2009 с ООО ТЦ «Альянс», договор перевозки б/н от 11.01.2009 с ООО «Региональный центр снабжения», договор перевозки б/н от 01.01.2009 с индивидуальным предпринимателем Иушик А.Н., договор перевозки б/н от 01.03.2009 с индивидуальным предпринимателем Логадюк Ю.М., договор перевозки б/н от 21.01.2009 с ООО ИПК «Платина».

Предметом указанных договоров является доставка обществом вверенного клиентом груза из пункта отправления в пункт назначения, а также выдача груза уполномоченному на его получение лицу.

Предметом договора транспортной экспедиции от 01.10.2008 № СА-05-643/08-200, заключенного с ОАО «РУСАЛ САЯНАЛ», является выполнение услуг, связанных с перевозкой груза в соответствии с договором и бланк-заказом.

В течение налогового периода общество предъявляло своим клиентам счета-фактуры за транспортно-экспедиционное обслуживание по согласованным с клиентами ценам. Стоимость оказанных клиентам услуг по выставленным счетам-фактурам в общей сумме  1 297 896 рублей 03 копейки за 1 квартал 2009 года включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и  подтверждается представленными книгами продаж общества.

Обществом, в соответствии с положениями статьи 805 Гражданского кодекса Российской Федерации, в целях исполнения вышеуказанных договоров, заключены договоры с ОАО «РЖД»: договор №ДЦФТО-1419/01 от 22.10.2008 об организации перевозок грузов и договор № 25/66ДТ от 17.10.2008 возмездного оказания услуг. Кроме того, обществом заключены договоры с иными лицами, в том числе  договор от 19.02.2008 с ЗАО «ВИА» на оказание услуг, связанных с предоставлением железнодорожного пути, договор поставки № 592 от 01.10.2008 с ООО «Стражник» на поставку опорно-пломбировочных устройств, договор № 01/11-08 от 01.11.2008 на переработку вагонов с ООО «Хак-ТЭК», договор от 01.11.2008 на пользование земельным участком с ООО «Хак-ТЭК»,  договор транспортной экспедиции от 30.10.2008 № 1-У-42-565/08 с ООО «Фирма «Трансгарант», договор от 12.12.2009 № 344-ЗСПК/08 с ЗАО «СПК» об оказании услуг по организации подачи железнодорожного подвижного состава; а также иные  договоры: договор № М 1111834/08 от 11.11.2008 с ЗАО «Бонниер Бизнес Пресс» на реализацию печатного издания; договор № 241 от 22.11.2008 с ООО «ИДЕА»  на предоставление услуг связи, договор от 24.11.2008 № 07ЯАА033 с ОО «ДубльГИС» на услуги по размещению информации.

Согласно счетам-фактурам, предъявленным обществу вышеуказанными организациями,  общество оплачивало своим контрагентам: транспортные услуги, охрану и сопровождение груза (ОАО «РЖД), обеспечение арендованным подвижным составом (ЗАО «СПК»), переработку вагонов (ООО «Хак-ТЭК»), вознаграждение экспедитора за услуги, связанные с перевозкой  грузов клиента в крытых вагонах экспедитора (ОАО «Фирма «Трансгарант»), за регламентированный режим по территории России, подключение, абонентское обслуживание, бронирование ответов на запросы по Е-MAIL (ЗАО «Б2Р») и иные услуги.

Суд, оценив представленные в материалы дела договоры, счета-фактуры и документы, подтверждающие исполнение договоров, правильно квалифицировал деятельность общества как оказание услуг транспортной экспедиции, а оказанные заявителю контрагентами услуги связаны с этой деятельностью. В связи с чем, основания для вывода о том, что заявленные обществом в качестве вычетов суммы  по услугам контрагентов неправомерно отражены в книге покупок заявителя и предъявлены к вычету, поскольку  подлежат включению в налоговую базу  клиентов общества, отсутствуют. Кроме того, суд отмечает, что по итогам камеральной проверки налоговый орган согласился с включением в налоговую базу стоимости оказанных заявителем услуг транспортной  экспедиции, сформированной с учетом затрат, понесенных налогоплательщиком в связи с исполнением договоров транспортной экспедиции, но отказал в применении вычетов, в том числе в сумме 271 709,25 рублей, предъявленного обществу ОАО «РЖД» в связи с выполнением этих услуг.

Условиями договоров, заключенных обществом с клиентами, предусмотрена выплата вознаграждения, однако, не предусмотрены размер и порядок определения вознаграждения общества и возмещения затрат, связанных с выполнением услуг транспортной экспедиции, а, указано, что оплата услуг производится по расценкам, действующим у заявителя.

Как следует из пояснений представителя общества и имеющихся в материалах дела документов: калькуляции услуг по экспедиции груза, утвержденной генеральным директором ООО «ТК Империя Авто» 01.09.2008, тарифов на услуги транспортной экспедиции (приложение № 2 к договору № СА-05-643/08-200 от 1.10.2008), тарифы на оказываемые услуги общество формировало с учетом всех расходов, связанных с осуществлением деятельности по оказанию услуг транспортной экспедиции (аренда вагона, транспортные услуги железной дороги, электроэнергия, заработная плата, налоги, вода, ГСМ, аренда автотранспорта), в том числе,  с учетом расходов, связанных с оплатой услуг ОАО «РЖД». Согласно пояснениям представителя окончательно тариф на оказание услуг транспортной экспедиции устанавливался индивидуально с учетом особенностей условий перевозки, габаритов груза и т.п. При установлении тарифов на оказываемые услуги сумма вознаграждения отдельно обществом не выделялась и в счетах-фактурах не предъявлялась.

Доводы апелляционных жалоб, касающиеся обоснованности определения размера и метода исчисления вознаграждения, не могут быть приняты во внимание, поскольку в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельства формирования обществом цены на оказываемые услуги транспортной экспедиции налоговым органом не исследовались.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты применяются на основании счетов-фактур, выставленных поставщиками товаров (работ, услуг), после принятия к учету соответствующих товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что счета-фактуры, не соответствующие требованиям к их составлению и выставлению, предусмотренным пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов и возмещения налога.

Таким образом, из совокупного толкования статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении следующих условий:

- наличие надлежащим образом составленного счета-фактуры, в котором сумма налога выделена отдельной графой;

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения,

- принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету.

Операции по оказанию услуг транспортной экспедиции признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В целях подтверждения права на налоговый вычет общество по требованию налогового органа представило счета-фактуры, в том числе выставленные ОАО «РЖД». По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом указано на несоответствие счетов-фактур на сумму 130 686,23 руб.  требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с недостоверными сведениями о грузополучателе. Суд первой инстанции указанный довод отклонил, сославшись на оказание обществом услуг, с чем налоговый орган в апелляционной жалобе не спорит.

Кроме того, налоговый орган отказал в применении налогового вычета по НДС в размере 141 023,02 руб., заявленного на основании счетов-фактур ОАО «РЖД», ссылаясь на неподтвержденность принятия на учет оказанных обществом услуг.

Из материалов дела следует, что с возражениями на акт камеральной налоговой проверки в качестве первичных документов, послуживших основанием для принятия к учету услуг ОАО «РЖД», обществом представлены выданные ОАО «РЖД» «перечни железнодорожных документов» (форма которых утверждена распоряжением ОАО «РЖД» от 03.07.2006 № 1347р «О применении формы акта оказанных услуг, перечней документов»). Однако, налоговый орган отказал в применении налогового вычета, ссылаясь на несоответствие представленных первичных документов требованиям Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и в связи с отсутствием актов оказанных услуг.

Из пояснений представителя общества суду первой инстанции следует, что обществом не представлены акты оказанных услуг ОАО «РЖД» по причине отказа последнего в их выдаче налогоплательщику со ссылкой на наличие «перечней железнодорожных документов».

При рассмотрении дела в суде первой инстанции обществом представлены выданные                  ОАО «РЖД» акты оказанных услуг № 009127, №  009126, № 007866, №  007865, №  007241, № 006751, № 006750, № 006154, № 006153, № 005058, № 005057,  № 004436, № 004435, № 003835, № 003834, № 003292, № 003291, № 002727, № 002726, № 002163, № 002162, № 001510, № 000644, № 000351, № 000350, № 000171, № 000017, относящихся  к счетам-фактурам ОАО «РЖД», по которым заявлен налоговый вычет. Указанные акты  датированы 29.01.2010.

Налоговый орган указал на невозможность принятия представленных обществом актов оказанных услуг в целях получения налогового вычета по налоговой декларации                                              за 1 квартал 2009 года, так как услуги ОАО «РЖД», оказание которых подтверждено представленными актами, могут быть приняты налогоплательщиком к учету только в  1 квартале 2010 года.

Руководствуясь положениями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ                        «О бухгалтерском учете», определяющими формы и содержания первичных учетных документов, учитывая, что форма акта оказанных услуг ОАО «РЖД» не является унифицированной, суд правомерно пришел к выводу о том, что отсутствие у налогоплательщика на момент принятия к учету услуги, оказанной ОАО «РЖД», такого акта, при наличии иных документов, соответствующих требованиям, предъявляемым к первичным документам, не может служить основанием для вывода о неподтверждении факта принятия услуг ОАО «РЖД» к учету.

Кроме того, из содержания представленных актов оказанных услуг следует, что они имеют отношением к операциям, совершенным в 1 квартале 2009 года, поскольку составлены на основании перечней железнодорожных документов и счетов-фактур, выставленных ОАО «РЖД» обществу в проверяемый период.

Согласно представленным обществом счетам-фактурам обществу оказаны услуги                     ОАО «РЖД» по перевозке груза и дополнительные услуги железнодорожного транспорта.                      К каждому счету-фактуре у общества имеются перечни железнодорожных документов, транспортные железнодорожные накладные, квитанции о приеме груза к перевозке, акты приема вагонов под охрану подразделениями