Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.05.2009 по делу n А82-9856/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

активов и других соответствующих активов. Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, нематериальных активов и др., принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Нематериальные активы» и др.

Как видно из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Обществом в соответствии с проектом первой очереди реконструкции предприятия построен производственный корпус «Т», предназначенный для размещения цеха вулканизации покрышек. Расходы с возведением данного объекта учитывались Обществом в бухгалтерском учете на счете 08 «Вложения в необоротные активы». 25.12.2001 данный объект был введен в эксплуатацию, что подтверждается актом о приемке в эксплуатацию рабочей комиссией законченного строительством отдельно стоящего здания производственного назначения. С указанной даты производственный корпус «Т» подлежал учету в качестве основного средства на балансовом счете 01 «Основные средства», его стоимость следовало учитывать при расчете среднегодовой стоимости имущества налогоплательщика в целях исчисления налога на имущество. Выездной налоговой проверкой установлено и материалами дела подтверждается, что на дату ввода в эксплуатацию производственного корпуса «Т» (25.12.2001) затраты на капитальные вложения, связанные со строительством производственного корпуса «Т», включаемые в первоначальную стоимость объекта, составили 73 727 438 рублей.

Данные факты о введении в эксплуатацию производственного корпуса «Т» 25.12.2001 и его первоначальной стоимости на указанную дату в размере 73 727 438 рублей признаны Обществом, Инспекцией и Управлением, что занесено в протокол судебного заседания суда первой инстанции от 11.12.2008 и удостоверено подписями представителей сторон.

Судом апелляционной инстанции проверен расчет неуплаченных сумм налога на имущество за 2004 – 2006 годы, который произведен налоговым органом с остаточной стоимости рассматриваемого основного средства на первое число каждого месяца указанного периода, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике Общества, и признается правомерным. Общество в апелляционной инстанции не приводит доводов о неверном расчете неуплаченных сумм налога на имущество.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ярославской области правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований о признании недействительными решений налоговых органов в части начисления налога на имущество по корпусу «Т» за 2004 – 2006 годы и соответствующих пеней.

В соответствии с пунктом 3 статьи 100 Кодекса в акте налоговой проверки, в частности, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

В пункте 6 статьи 100 Кодекса предусмотрено право налогоплательщика представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям и документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений налогоплательщика.

Согласно пункту 1 статьи 101 Кодекса акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

В пункте 8 статьи 101 Кодекса определено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Согласно статье 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В соответствии с пунктом 1 статьи 120 Кодекса грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей.

Согласно пункту 3 статьи 120 Кодекса те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.

Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Привлечение к ответственности за неуплату или неполную уплату налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия)    предусмотрено пунктом 1 статьи 122 Кодекса.

Как видно из оспариваемого решения Инспекции, налоговый орган в решении изложил, что Обществом не полностью уплачен налог на имущество за 2005 – 2006 годы в результате занижения налоговой базы на среднегодовую стоимость производственного корпуса «Т», а также вследствие несвоевременного отражения налогоплательщиком на балансовом счете 01 «Основные средства» приобретенных объектов основных средств и увеличения стоимости основных средств в результате реконструкции (в том числе в результате оформления актов о приеме-сдаче реконструированных объектов основных средств в более поздние периоды) и неправомерного отнесения в состав расходов текущего периода затрат, относящихся к капитальным вложениям.

Вместе с тем, в акте выездной налоговой проверки от 24.03.2008 № 2 налоговый орган указал, что Общество в 2005 и 2006 годах занизило налогооблагаемую базу по налогу на имущество на среднегодовую стоимость производственного корпуса «Т», а также систематически несвоевременно отражало на счетах бухгалтерского учета операции по вводу в эксплуатацию объектов основных средств и операции по увеличению стоимости объектов основных средств в результате их реконструкции, а также неправомерно относило в состав расходов текущего периода затраты, относящиеся к капитальным вложениям, чем занижена остаточная стоимость основных средств.

В мотивировочной части акта выездной налоговой проверки после описания указанных выше обстоятельств Инспекцией сделан вывод о том, что в результате занижения налогооблагаемой базы сумма неполной уплаты налога на имущество за период 2005 – 2006 годов составила 3 737 703 рублей (5 319 156 рублей за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 – 1 581 453 рублей за 2004 год – листы 19, 26 тома 4).

В разделе 3 акта выездной налоговой проверки «Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений» указано, что по результатам проверки установлена неполная уплата налога на имущество организаций в сумме 5 319 156 рублей, в том числе за 2005 год в сумме 2 151 462 рубля, за 2006 год в сумме 1 586 241 рубль, и предложено привлечь Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 120 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что в акте выездной налоговой проверки отсутствует однозначная квалификация совершенного налогоплательщиком нарушения по налогу на имущество: по пункту 1 статьи 120 или по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

В мотивировочной части оспариваемого решения после описания указанных выше обстоятельств Инспекция также делает вывод о том, что Обществом занижена налоговая база по налогу на имущество, что привело к неполной уплате налога на имущество (лист 32 тома 3); в результате занижения налогооблагаемой базы сумма неполной уплаты налога на имущество за период 2005 – 2006 годов составила 3 737 703 рублей (5 319 156 рублей за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 – 1 581 453 рублей за 2004 год – листы 9, 33 тома 3).

Из резолютивной части оспариваемого решения налогового органа видно, что Общество привлечено к ответственности за неполную уплату налога на имущество организаций за 2005 и 2006 годы в сумме 3 737 704 рублей (графа «состав налогового правонарушения») по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (графа «пункт и статья Налогового кодекса Российской Федерации»).

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что решение Инспекции сформулировано таким образом, что не позволяет однозначно определить, за какое конкретно налоговое правонарушение налогоплательщик привлечен к ответственности: за неполную уплату налога (как указано в графе «состав налогового правонарушения» резолютивной части решения) или за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (что следует из приведенной в решении квалификации по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации).

Учитывая отсутствие в акте выездной налоговой проверки однозначной квалификации совершенного правонарушения, а также ссылку Инспекции на пункт 3 статьи 120 Кодекса при привлечении Общества к ответственности, суд апелляционной инстанции считает, что Инспекцией существенно ограничено право налогоплательщика на представление письменных возражений на акт выездной налоговой проверки в рассматриваемой части. В данном случае Общество было лишено возможности в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки представить свои возражения и объяснения относительно совершения правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 120 Кодекса.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о несоблюдении Инспекцией требований пунктов 3, 6 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса, в частности, о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, что в соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса влечет отмену решения налогового органа в оспариваемой части.

Кроме того, в решении налогового органа не отражены конкретные действия налогоплательщика, понимаемые налоговым органом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Так, применительно к производственному корпусу «Т» налоговым органом не отражено конкретных обстоятельств правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 120 Кодекса. При этом первоначальная стоимость объекта учитывалась налогоплательщиком на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и в данном случае налог на имущество мог быть исчислен налогоплательщиком и уплачен. Кроме того, не отражение на счете 01 «Основные средства» этого объекта не носило систематического характера; также не имеется в деле доказательств того, что акт о приеме – передаче объекта был оформлен ранее декабря 2006 года. В отношении отражения хозяйственных операций по увеличению стоимости ранее введенных в эксплуатацию объектов основных средств налоговым органом, в частности, установлено, что указанные операции отражались на счете 01 «Основные средства» по мере оформления актов о приеме – сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией не установлена вина Общества в совершении вменяемого правонарушения. В акте проверки и решении Инспекции не определен состав правонарушения, предусмотренный пунктом 3 статьи 120 Кодекса, не указано, в чем конкретно выразилось грубое нарушение налогоплательщиком правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

На основании изложенного Арбитражный суд Ярославской области правомерно признал недействительным оспариваемое решение Инспекции от 23.05.2008 № 3 в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций в виде штрафа в размере 372 061 рубль. Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный