Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 23.02.2009 по делу n А82-3508/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

доходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Кодекса объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса (индивидуальные предприниматели и адвокаты), признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса (пункт 1 статьи 221, пункт 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из пункта 1 статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 года № 129-ФЗ следует, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы, в соответствии с пунктом 2 статьи 9 вышеназванного Закона, принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, а именно: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. Первичные учетные документы должны быть составлены в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения дохода необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта непосредственной их связи с получением дохода и размера этих затрат которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В пункте 2 Информационного письма от 21.06.1999 № 42 Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога», указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике – факта и размера понесенных расходов.

Следовательно, налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на затраты должен документально доказать факт несения затрат и их связь со своей предпринимательской деятельностью.

В соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в деле доказательства, суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

На основании указанной нормы приказом Министерства финансов Российской Федерации № 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 был утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, согласно пункту 9 которого выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: 1) наименование документа (формы); 2) дату составления документа; 3) при оформлении документа от имени: юридических лиц - наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН; индивидуальных предпринимателей - фамилия, имя, отчество, номер и дата выдачи документа о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, ИНН; физических лиц - фамилия, имя, отчество, наименование и данные документа, удостоверяющего личность, адрес места жительства, ИНН, если он имеется; 4) содержание хозяйственной операции с измерителями в натуральном и денежном выражении; 5) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (для юридических лиц); 6) личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету - фактуре, договору, торгово-закупочному акту, - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

Пункт 15 Порядка также указывает, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих документов.

С 01.01.2006 данные нормы Налогового кодекса Российской Федерации изменены. В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления.

Статьей 172 Кодекса, в редакции Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

 В подпунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационный номер налогоплательщика и покупателя.

Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса, счета-фактуры, не отвечающие установленным требованиям, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

 При этом требование о соблюдении порядка оформления счетов-фактур в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации относится не только к наличию всех установленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. Представляемые документы должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Выездной проверкой установлено, в проверяемом периоде индивидуальный предприниматель Вердиев Р.М. осуществлял два вида предпринимательской деятельности:

- розничную торговлю сотовыми телефонами и аксессуарами к ним через сеть салонов сотовой связи. В отношении указанного вида деятельности налогоплательщиком применялась система налогообложения в виде ЕНВД

- оказание услуг операторов сотовой связи по подключению абонентов к сетям сотовой связи на основании посреднических договоров в качестве дилера ОАО «ВымпелКом» и ЗАО «Мобиком-Центр». В отношении указанного вида деятельности предпринимателем применялась общепринятая система налогообложения.

Êàê ñëåäóåò èç ìàòåðèàëîâ äåëà, ìåæäó îïåðàòîðàìè ñîòîâîé ñâÿçè ÎÀÎ «ÂûìïåëÊîì» è ÇÀÎ «Ìîáèêîì-Öåíòð» è èíäèâèäóàëüíûì ïðåäïðèíèìàòåëåì Âåðäèåâ Ð.Ì. áûëè çàêëþ÷åíû äîãîâîðû íà ðåàëèçàöèþ "sim-êàðò" è ñòàðòîâûõ êîìïëåêòîâ (íàáîðîâ, íåîáõîäèìûõ äëÿ ïîäêëþ÷åíèÿ ê ñåòè ñîòîâîé ñâÿçè è èñïîëüçîâàíèÿ óñëóã ñîòîâîé ñâÿçè. Таким образом, дилером – индивидуальным предпринимателем Вердиевым Р.М. оказывались посреднические услуги операторам сотовой связи по подключению абонентов (т.4, л.д. 110-135).

При этом в ñîîòâåòñòâèè ñ óñëîâèÿìè ïîñðåäíè÷åñêèõ äîãîâîðîâ ñ ÎÀÎ «ÂûìïåëÊîì» äèëåð (предприниматель) îáÿçóåòñÿ íå ïåðåäàâàòü «äîñòàâëåííûå åìó äîãîâîðàìè ïðàâà òðåòüèì ëèöàì áåç ïèñüìåííîãî разрешения, à òàêæå ñîãëàñîâûâàòü ñ íèì ìåñòîíàõîæäåíèå âíîâü открываемых òî÷åê ïðîäàæè.

В нарушение приведенных условий договоров, индивидуальный предприниматель Вердиев Р.М. в проверяемом периоде для оказания услуг операторам сотовой связи привлекал субдилеров – юридических лиц без согласования с операторами ñîòîâîé ñâÿçè ÎÀÎ «ÂûìïåëÊîì» è ÇÀÎ «Ìîáèêîì-Öåíòð». В апелляционной жалобе налогоплательщик не оспаривает эти обстоятельства, указывает на допущенное им нарушение условий договоров с îïåðàòîðàìè ñîòîâîé ñâÿçè, поскольку разрешение операторов на привлечение субдилеров - организаций им не было получено.

Êàê ñëåäóåò èç ìàòåðèàëîâ äåëà, после проведения проверки, по реестру от 30.01.2008, вх. № 413, ïðåäïðèíèìàòåëåì â ïîäòâåðæäåíèå ïîíåñåííûõ ðàñõîäîâ íàëîãîâîìó îðãàíó áûëè ïðåäñòàâëåíû äîêóìåíòû ïî âçàèìîîòíîøåíèÿì ñ 11 ñóáäèëåðàìè – îðãàíèçàöèÿìè: ñ÷åòà-ôàêòóðû, âûñòàâëåííûå â åãî àäðåñ ñóáäèëåðàìè ÎÎÎ «Ñïåöðåçåðâ», ÎÎÎ «ÒîðãÑòðîéÈíâåñò», ÎÎÎ «Ýêñïåðò», ÎÎÎ «Èíâåñòìåíåäæìåíò», ÎÎÎ «Ïðóìà», ÎÎÎ «Òðàíñáèçíåññ», ÎÎÎ «Ïðîëîã», ÎÎÎ «Èíëàéí», ÎÎÎ «Ðåçîíàíñ Èíâåñò», ÎÎÎ «Ìåðèäèàí», ÎÎÎ «ÌÈÐÝÊÑ» íà îáùóþ ñóììó 14 312 121 ðóáëü 73 êîïåéêè, â òîì ÷èñëå ÍÄÑ 2 183 205 ðóáëåé, çà 2004,2005,2006 ãîäû, äîãîâîðû ñ óêàçàííûìè îðãàíèçàöèÿìè íà îêàçàíèå óñëóã ïî ïîäêëþ÷åíèþ àáîíåíòîâ ê ñåòÿì îïåðàòîðà, ïðèëîæåíèÿ ê êîòîðûì î ðàçìåðå âîçíàãðàæäåíèÿ ñóáäèëåðà è ïîðÿäêå åãî ðàñ÷åòà, íå ïðåäñòàâëåíû, àêòû îá îêàçàíèè óñëóã è êàññîâûå ÷åêè, ïîäòâåðæäàþùèå ïðèåì íàëè÷íûõ äåíåæíûõ ñðåäñòâ îò Âåðäèåâà P.M. (ò. 3, ë.ä. 11-37, ò.5, ë.ä. 70-96). Äîñòîâåðíûå äîêàçàòåëüñòâà òîãî, ÷òî óêàçàííûå äîêóìåíòû ïðåäñòàâëÿëèñü ïðåäïðèíèìàòåëåì äî îêîí÷àíèÿ âûåçäíîé ïðîâåðêè (18.12.2007), â ìàòåðèàëàõ äåëà îòñóòñòâóþò. Âìåñòå ñ òåì, ó÷èòûâàÿ ïðàâîâóþ ïîçèöèþ, ñôîðìóëèðîâàííóþ â ïóíêòå 29 Ïîñòàíîâëåíèÿ Ïëåíóìà Âûñøåãî Àðáèòðàæíîãî Ñóäà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè îò 28.02.2001 ¹ 5 "Î íåêîòîðûõ âîïðîñàõ ïðèìåíåíèÿ ÷àñòè ïåðâîé Íàëîãîâîãî êîäåêñà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè", ñóäû îáÿçàíû ïðèíÿòü è îöåíèòü äîêóìåíòû, ïðåäñòàâëåííûå íàëîãîïëàòåëüùèêîì, íåçàâèñèìî î òîãî, áûëè ëè îíè ïðåäñòàâëåíû íàëîãîâîìó îðãàíó ïðè ïðîâåäåíèè íàëîãîâîé ïðîâåðêè.

Пî ðåçóëüòàòàì ïðîâåäåíèÿ êîíòðîëüíûõ ìåðîïðèÿòèé èíñïåêöèåé áûëî óñòàíîâëåíî ñëåäóþùåå.

ÎÎÎ «Ñïåöðåçåðâ» (ã. Ìîñêâà) ðåîðãàíèçîâàíî 08.05.2007 ïóòåì ñëèÿíèÿ ñ ÎÎÎ «Ñïåöòîðã», ðåãèñòðàöèþ ÊÊÒ óêàçàííîå ïðåäïðèÿòèå â íàëîãîâîì îðãàíå íå ïðîèçâîäèëî;

ÎÎÎ «Òîðãñòðîéèíâåñò» (ã. Òóëà) ðåîðãàíèçîâàíî 08.05.2007 ïóòåì ñëèÿíèÿ ñ ÎÎÎ «Ñïåöòîðã», ðåãèñòðàöèþ ÊÊÒ óêàçàííîå