Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 02.03.2014 по делу n А29-6940/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (пункт 4 статьи 166 НК РФ).

Согласно требованиям  «Правил  ведения  журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914) продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению).

Пунктом 14 «Порядка…» определено, что в Книге учета (раздел I Книги учета) отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

В ходе проведения выездной налоговой проверки ИП Солдатов А.В.  представил в Инспекцию пояснительную записку, в которой указал, что учет доходов и расходов у него организован в форме ведения электронного реестра по доходам и расходам на основании первичной документации, используются программные средства «Торговля и склад» для количественного учета товаров, оформления первичных документов по отгрузке товаров, взаиморасчетов с контрагентами, «Бухгалтерия» для учета основных средств, расчета заработной платы, суммового учета расходов, «Электронные таблицы» для формирования реестра по учету доходов и расходов.

Таким образом, для целей исчисления НДФЛ и ЕСН Предпринимателем  закреплен способ определения доходов и расходов (метод определения налоговой базы)  «по отгрузке», то есть метод начисления.

Порядок признания доходов при использовании метода начисления определен статьей 271 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (пункт 1 статьи 271 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Как  усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в период 2009-2011 ИП Солдатов А.В. осуществлял оптовую торговлю пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия, и применял общий режим налогообложения.

Согласно принятой налогоплательщиком учетной политике в  проверяемом периоде учет осуществлялся с использованием компьютерной техники.

В целях признания доходов и расходов при расчете налога на доходы, полученных от предпринимательской деятельности, использовался метод начисления.

В целях определения материальных расходов при списании сырья и материалов применялся метод средней оценки стоимости.

Срок полезного использования по основным средствам определялся на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы; по амортизируемому имуществу амортизация начислялась линейным способом.

По  результатам  проверки  Инспекцией  было установлено, что выручка от реализации товаров поступала Предпринимателю наличными денежными средствами в кассу, а также путем безналичного перечисления средств контрагентами на расчетный счет ИП Солдатова А.В.

При этом выручка от реализации товаров, поступившая через кассовый аппарат, отражалась Предпринимателем в журнале регистрации показаний ККТ без указания данных о покупателях и конкретных суммах оплаты за товар.

Между тем из анализа расчетного счета ИП Солдатова А.В. следует, что  ему поступала выручка (доход) от реализации товара от конкретных покупателей и направлялась им для погашения задолженности по поставкам, для оплаты будущих поставок, текущих приобретений.

Материалами выездной налоговой проверки подтверждается, что в 2009-2011 Предприниматель в соответствии с принятой им учетной политикой определял сумму полученных им доходов именно по методу начисления, а не кассовым методом, который предписывает определять налоговую базу по доходам по мере поступления денежных средств от покупателей в качестве оплаты за товары.

Так, было установлено, что данные книг учета доходов соответствуют данным книг продаж за 2009-2011.

В книги продаж Предпринимателем включены операции по реализации товаров на основании выставленных в адрес покупателей счетов-фактур независимо от того, оплачены или нет данные счета-фактуры.

Соответственно, налоговым органом было установлено, что сумма доходов, заявленная налогоплательщиком в книгах учета доходов и в налоговых декларациях по НДФЛ за 2009-2011, не соответствует сумме выручки от реализации товаров, поступившей в кассу и на расчетный счет  Предпринимателя за указанные налоговые периоды.

Фактически  налогоплательщик не включил в книги доходов и в налоговые декларации по НДФЛ за 2009, 2010 и 2011 доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности, в размере:

- за 2009 - 1 325 694,16 руб. (с учетом решения Управления),

- за 2010 - 438 837,68 руб.,

- за 2011 - 65 983,03 руб.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно было учтено, что   указанные суммы фактически являются доходами налогоплательщика от реализации товаров, так как получены им от покупателей в виде наличных денежных средств и отражены в учете доходов ИП Солдатова А.В., осуществляемом при помощи компьютерной программы «1С: Бухгалтерия»,  что  подтверждается, в том числе, документами ИП Солдатова А.В. за 2009-2011,  сформированными при помощи компьютерной программы «1С: Бухгалтерия», представленными УЭБ и ПК МВД по РК по запросу Инспекции (карточки счетов, ведомости по кассе, отчеты по клиентам, отчеты по движению документов, об остатках ТМЦ, приходные кассовые ордера, квитанции к приходному кассовому ордеру, накладные, счета-фактуры и другие), заверенными надлежащим образом, а также документами, представленными контрагентами ИП Солдатова А.В. - покупателями товаров.

При этом из сравнительного анализа документов ИП Солдатова А.В., представленных УЭБ и ПК МВД по РК, и документов, представленных контрагентами налогоплательщика, усматривается, что реализация части товаров  Предпринимателем  не  была  отражена  в  налоговых  декларациях  (в части доходов), а  именно:

- Пыстина В.В. представила накладную № 8350 от 27.04.2009 и кассовый чек к ней;

- Долгова Н.В. представила накладную № 11634 от 08.06.2009 и кассовый чек к ней;

- Семина Т.А. представила накладные №№ 8680, 8607 от 29.04.2009,  №№8348, 8293 от 27.04.2009,  № 8231 от 24.04.2009,  кассовые чеки к ним;

- Идрисова Г.Н. представила накладную № 8638 от 29.04.2009;

- Морозов И.В. представил накладную № 10104 от 19.05.2009 и кассовый чек к ней;

- Шкабой А.И. представил договор поставки № 1/62 от 01.10.2011, накладную № 8341 от 27.04.2009  и кассовый чек к ней;

- Полудницына Т.М. представила накладные № 5759 от 23.03.2009,  № 8526 от 28.04.2009,  № 8247 от 24.04.2009,  кассовые чеки к ним;

- Рассохина С.Н. представила акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.07.2009, подписанный между ИП Солдатовым А.В. и ИП Рассохиной С.Н., в котором  отражена реализация товаров, как с оформлением счетов-фактур, так и без их оформления (то есть и заявленных в книге учета доходов, книге продаж, и не заявленных в указанных книгах);

- Минина О.А. представила накладную № 8333 от 27.04.2009 и кассовый чек к ней;

- Борисова В.А. представила накладную № 11507 от 05.06.2009 и кассовый чек к ней;

- Попова В.В. представила накладную № 8507 от 28.04.2009  и кассовый чек к ней;

- Сельков А.А. указал, что ввиду отсутствия запрашиваемых документов представляет выписку из программы 1С по расчетам с контрагентом ИП Солдатов А.В. В данной выписке отражена реализация товаров, как с оформлением счетов-фактур, так и без их оформления (то есть и заявленных в книге учета доходов, книге продаж, и не заявленных в указанных книгах);

- ООО «Надежда» представило накладную № 12604 от 19.06.2009;

- ООО «Каскад» представило накладную № 5843 от 24.03.2009, кассовый чек к ней, договор поставки № 2/16 от 01.03.2010, а  также  пояснило, что счет-фактура к указанной накладной отсутствует (не была предоставлена поставщиком), договоры за 2009, 2010 отсутствуют, так как были продолжены в одностороннем порядке со стороны ИП Солдатова А.В., ПКО № 3392 от 24.03.2009  отсутствует (не был выдан ИП Солдатовым А.В.).

При  таких обстоятельствах  судом первой  инстанции  обоснованно был  поддержан вывод Инспекции о том, что операции по реализации товаров по названным  выше документам, по которым не были выставлены счета-фактуры, в книге учета доходов за 2009 Предпринимателем не отражались, соответственно,  для целей  налогообложения в составе доходов не были учтены.

Кроме того, поскольку учет доходов ИП Солдатов А.В. вел по методу начисления (несмотря на то, что в случае осуществления расчетов наличными денежными средствами Предприниматель пробивал кассовые чеки), в состав  доходов налогоплательщиком были включены не все поступившие от покупателей суммы. Соответственно, судом первой инстанции был сделан  правильный вывод о том, что наличие кассового чека не являлось основанием для включения денежной суммы в состав полученных от реализации доходов (в книгу учета доходов и затем в налоговую декларацию по НДФЛ). Фактически    полученную денежную сумму в составе доходов от реализации  Предприниматель  учитывал на  основании  счета-фактуры.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией в качестве свидетелей были допрошены покупатели товаров (индивидуальные предприниматели, должностные лица организаций, по которым было установлено, что при реализации товаров им не выставлялись счета-фактуры), а также работники ИП Солдатова А.В., которые пояснили, что приобретали товары у ИП Солдатова А.В. (оптовый склад «Купец»). Как правило, товары оплачивали наличными денежными средствами, на приобретенные товары Предприниматель оформлял накладную и платежный документ (как правило, кассовый чек).

Таким образом, в проверяемом периоде при реализации товаров  Предприниматель не во всех случаях выставлял в адрес покупателей счета-фактуры. Не отражение налогоплательщиком в книгах учета полученных от  реализации товаров доходов за 2009-2011 в спорных суммах связано с тем, что при осуществлении им операций по реализации товаров за наличный расчет (с пробитием кассового чека), согласно документам, сформированным при помощи компьютерной программы «1С: Предприятие», представленным УЭБ и ПК МВД по РК, были оформлены накладные, приходные кассовые ордера, квитанции к приходному кассовому ордеру. При этом счета-фактуры Предпринимателем в адрес покупателей не оформлялись и не выставлялись.

Оценивая ведение ИП Солдатовым А.В. учета, суд первой инстанции сделал обоснованный            вывод о том, что учет является систематизированным, хозяйственные операции отражены в учете и являются взаимоувязанными.

Как уже было указано выше, учет движения товарно-материальных ценностей Предприниматель осуществлял как по товарам, реализацию которых контрагентам он отразил в книгах учета доходов и, соответственно, в налоговых декларациях за 2009, 2010 и 2011, так и по товарам, реализация которых контрагентам в книгах учета доходов ИП Солдатовым А.В. не отражена (и, соответственно, не заявлена в налоговых декларациях за проверяемый период).

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налоговым органом на примере товара «Печенье Дамский поцелуйчик СД17 3702128» было исследовано отражение товара в программе «1С: Предприятие» как с выставлением счета-фактуры так и без счета-фактуры, по  результатам которого  видно, что в случае выставления в адрес покупателя счета-фактуры (в рассматриваемом случае в адрес ИП Щербович A.M., ИП Самородницкого А.В.) реализация товара отражена Предпринимателем в книге учета доходов за 2009   и, соответственно, в налоговой декларации по НДФЛ за 2009. Реализация товара в случае, когда счет-фактура выставлен не был (в адрес работников налогоплательщика - Фурса П.В. и Некучаевой Л.П.), в книге учета доходов за 2009 и, соответственно, в налоговой декларации по НДФЛ за 2009, отражения не нашла.

При таких обстоятельствах апелляционный суд соглашается с выводом  суда первой инстанции о правомерности доначисления ИП Солдатову А.В.   НДФЛ и НДС за  период 2009-2011, а также  ЕСН  за  2009.

Довод Предпринимателя о том, что Инспекцией исследовалась лишь небольшая часть полученных от контрагентов первичных учетных документов, что не подтверждает всего объема операций по реализации товаров, признается апелляционным судом несостоятельным, поскольку никто из контрагентов  Предпринимателя, в том числе и те, которые сообщили, что не могут представить в Инспекцию запрашиваемые у них по сделкам с Предпринимателем документы, не отказались от проведенных с Предпринимателем сделок, а наоборот подтвердили реальные хозяйственные отношения по приобретению у него товаров.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на отсутствие в значительном количестве операций, учтенных Инспекцией для целей налогообложения,   идентификационных данных о покупателе (отражено - «Товарный чек»),  оценивается  апелляционным судом как доказательство ненадлежащего  ведения налогоплательщиком своего учета, что, в свою очередь, не опровергает выводов Инспекции о получении Предпринимателем соответствующего дохода,  отраженного им  в учете со  ссылкой на товарный чек.

Не принимается апелляционным судом довод налогоплательщика о начислении ему НДФЛ без учета понесенных затрат (что, по мнению заявителя жалобы, подтверждается расхождением между данными по остаткам ТМЦ по программе 1С: Предприятие и данными налогоплательщика), поскольку по  результатам проверки налоговым органом был сделан вывод о неверном учете  налогоплательщиком расходов, в том числе, в части материальных затрат, связанных с приобретением товаров для последующей перепродажи, что  свидетельствует об исследовании и оценке налоговым органом, в том числе и себестоимости товаров,  реализуемых  Предпринимателем.

Кроме того, заявив такой довод, ИП Солдатов А.В. в подтверждение данного факта никаких дополнительных документов, свидетельствующих о том, что им были осуществлены иные расходы, чем заявлены в налоговых декларациях, не представил, соответствующего расчета также не сделал, поэтому, исходя из обязанности ИП Солдатова А.В. подтвердить произведенные им расходы