Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10.08.2008 по делу n А29-7126/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

(работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость устанавливался частью первой Налогового кодекса Российской Федерации и инструкцией Госналогслужбы Российской Федерации от 11.10.1995 № 39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», в отношении положений, не противоречащих части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

Письмом Государственной налоговой службы Российской Федерации от 03.10.1996 № В3-6-03/695 определено, что обязанность Российского акционерного общества «ЕЭС России» по уплате налога на добавленную стоимость на инвестиционную составляющую в составе абонентной платы в части, зачисляемой в федеральный бюджет, возлагается на акционерные общества энергетики по месту их нахождения.

При этом РАО «ЕЭС России» в счетах, предъявляемых АО энергетики к уплате причитающейся суммы абонентной платы, должны отдельной строкой выделять размер инвестиционной составляющей и рассчитанную на нее сумму НДС, в том числе подлежащую уплате в федеральный бюджет и отдельно - в бюджет г. Москвы. В свою очередь, акционерные общества энергетики производят уплату суммы налога на инвестиционную составляющую в части, направляемой в федеральный бюджет, по месту своего нахождения, с отражением в налоговой декларации этой суммы (графа 3) и суммы налога на добавленную стоимость (графа 5) по дополнительно вводимым строкам 3«а» и 6.1а («в том числе по инвестиционной составляющей для зачисления в федеральный бюджет»). Акционерным обществам энергетики указанные суммы налога возмещению из бюджета не подлежат (не отражаются по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом по НДС»).

 Как следует из материалов дела и правомерно установлено судом первой инстанции,  между ОАО АЭК «Комиэнерго» и ОАО РАО «ЕЭС России» был заключен договор № АП-СЗ-5 от 24.12.1999 оказания услуг по организации функционирования и развитию ЕЭС России, сроком действия с 01 января по 31 декабря 2000 года (т. 1, л.д. 30-31).

 Предметом указанных  договоров является оказание услуг по организации функционирования и развитию Единой энергетической системы Российской Федерации, согласно подпунктам 2.2.1 которого Общество обязуется своевременно оплачивать РАО «ЕЭС России» абонентную плату за услуги по организации функционирования и развитию ЕЭС, исходя из утверждаемого Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации размера абонентной платы.

  На основании данного договора, его сторонами составлен акт об оказании услуг за август 2000 года, а также ОАО РАО «ЕЭС России» в адрес Общества  выставлен счёт-фактура № 1063 от 01.08.2000 на уплату абонентной платы за услуги по организации работы и развитию ЕЭС России за август 2000 года, в том числе отдельной строкой выделена инвестиционная составляющая – 4 607 341 рубль, а также указано, что «Исключается НДС на инвестиционную составляющую в доле федерального бюджета» в сумме 783 248 рублей 00 копеек (т. 1, л.д. 33, 34).   

 ОАО АЭК «Комиэнерго» руководствуясь указанным выше письмом Госналогслужбы от 03.10.1996 № В3-6-03/695 исполняло обязанность ОАО РАО «ЕЭС России» по уплате налога на добавленную стоимость на инвестиционную составляющую в составе абонентской платы в федеральный бюджет, исключая из причитающейся к оплате по счёту-фактуре соответствующую сумму (налог на добавленную стоимость, выделенный продавцом отдельной строкой) и внесло в налоговую декларацию за август 2000 года дополнительные строки 3а и 6.1а «Инвестиционная составляющая (Федер. бюджет)», в которых отразило вышеуказанную сумму налога на добавленную стоимость.

 Удержанная сумма налога на добавленную стоимость с инвестиционной составляющей в доле федерального бюджета за август 2000 года была  перечислена Обществом в федеральный бюджет платёжным поручением от 31.12.2004 года № 881 (в общей сумме 54 228 305 рублей 03 копейки) (т.1, л.д. 35).

Таким образом, судом первой инстанции на основании положений письма Государственной налоговой службы России от 03.10.1996 года № ВЗ-6-03/695 было правомерно установлено, что ОАО РАО «ЕЭС России» в вышеуказанном счете-фактуре предложило Обществу «АЭК «Комиэнерго» произвести уплату налога на добавленную стоимость с инвестиционной составляющей в составе абонентной платы непосредственно в федеральный бюджет, исключив суммы  налога на добавленную стоимость из общей суммы, подлежащей перечислению ему по вышеуказанному счету - фактуре, а ОАО «АЭК «Комиэнерго» согласилось исполнить и исполнило обязанность Общества РАО «ЕЭС России» по уплате в федеральный бюджет налога на добавленную стоимость с инвестиционной составляющей в составе абонентной платы.

 При вышеизложенных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о том, что в строке 3«а» - «Инвестиционная составляющая (Федеральный бюджет)» и в строке 6«а» - ««Инвестиционная составляющая (Федеральный бюджет)» расчета по налогу на добавленную стоимость за август 2000 года нашли отражение налоговые обязательства ОАО РАО «ЕЭС Россия», но не заявителя апелляционной жалобы.

Как правомерно указал суд первой инстанции, в данном случае у Общества не возникала и не могла возникнуть обязанность по уплате налога (налоговое обязательство) как в качестве налогового агента, так и налогоплательщика, поскольку в рассматриваемом правоотношении плательщиком налога на добавленную стоимость выступает ОАО РАО «ЕЭС России».

 Заявленные при этом Обществом требования об уменьшении начисления по налогу за указанные налоговые периоды согласно уточнённым расчётам являются неправомерным, поскольку, как установлено судом, дополнительные строки 3а и 6.1а в декларации не порождали обязанности по уплате налога Обществом.

В связи с этим, вопрос о возмещении ОАО «АЭК «Комиэнерго» убытков, вызванных исполнением им договора на оказание услуг по организации работы АО «Комиэнерго» в составе ЕЭС России от 24.12.1999 № АП-СЗ-5 подлежит разрешению в гражданско-правовом порядке.

 Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Республики Коми от 14.03.2006 по делу № А29-13114/05А по заявлению ОАО АЭК «Комиэнерго» к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми установлено, что письмо Государственной налоговой службы России от 03.10.1996 № ВЗ-6-03/695 не является актом законодательства о налогах и сборах и в рассматриваемых правоотношениях ОАО АЭК «Комиэнерго» по отношению к ОАО РАО «ЕЭС России» не является налоговым агентом.

             Согласно части 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

  Исходя из вышеизложенного, Общество неосновательно руководствовалось названным письмом Госналогслужбы России, дополняя расчёт (налоговую декларацию) по налогу на добавленную стоимость за август 2000 года строками 3а и 6.1а. Утверждённая инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.1995 № 39 (зарегистрирована в Минюсте РФ 03.11.1995 года № 972) форма расчёта (налоговой декларации) по налогу на добавленную стоимость, действовавшая в рассматриваемый налоговый период, не предусматривала (не содержала) таких позиций.

Арбитражный апелляционный суд считает, что у Общества не возникала и не могла возникнуть обязанность по уплате налога (налоговое обязательство) как в качестве налогового агента, так и налогоплательщика, поскольку в рассматриваемом правоотношении плательщиком налога на добавленную стоимость выступает ОАО РАО «ЕЭС России», выставлявшее  Обществу счета-фактуры с указанием сумм налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статья 81 Налогового кодекса Российской Федерации при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

В связи с этим, представленный ОАО АЭК «Комиэнерго»  26.03.2007 в Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми уточнённый расчёт (налоговая декларация) по налогу на добавленную стоимость за август 2000 года, из которого исключены дополнительные строки 3а и 6.1а «Инвестиционная составляющая (Федер. бюджет)», соответствуют названным требованиям.

Вместе с тем, согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с положениями главы 4 Кодекса «Представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», налогоплательщик вправе участвовать в налоговых правоотношениях как лично, так и через представителя.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 22.01.2004 года № 41-О также указано, что положения пунктов 1 и 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи свидетельствуют о том, что в целях надлежащего исполнения обязанности по уплате налога налогоплательщик обязан самостоятельно, то есть от своего имени и за счет своих собственных средств, уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. При этом на факт признания обязанности налогоплательщика по уплате налога исполненной не влияет то, в какой форме - безналичной или наличной - происходит уплата денежных средств; важно, чтобы из представленных платежных документов можно было четко установить, что соответствующая сумма налога уплачена именно этим налогоплательщиком и именно за счет его собственных денежных средств. Иное толкование понятия «самостоятельное исполнение налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога» приводило бы к невозможности четко персонифицировать денежные средства, за счет которых производится уплата налога, и к недопустимому вмешательству третьих лиц в процесс уплаты налога налогоплательщиком, что не только препятствовало бы результативному налоговому контролю за исполнением каждым налогоплательщиком своей обязанности по уплате налога, но и создавало бы выгодную ситуацию для уклонения недобросовестных налогоплательщиков от законной обязанности уплачивать налоги путем неотражения на своем банковском счете поступающих доходов.

Следовательно, по правовому смыслу отношений по представительству, платежные документы на уплату налога должны исходить от налогоплательщика и быть подписаны им самим, а уплата соответствующих сумм должна производиться за счет средств налогоплательщика, находящихся в его свободном распоряжении, то есть за счет его собственных средств.

Из имеющихся в материалах дела документов следует, что ОАО «АЭК «Комиэнерго» платежным поручением от 31.12.2004 № 881 перечислило денежные средства, которые подлежали бы уплате РАО «ЕЭС России», если бы Общество рассчитывалось за оказанные услуги по договору от 24.12.1999 в соответствии с общим порядком исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, установленным Законом Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», то есть, если бы не было порядка перечисления налога в бюджет с инвестиционной составляющей, установленного Письмом ГНС РФ от 03.10.1996  № ВЗ-6-03/695.

 Положения статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации применяются, если образовалась сумма излишне уплаченного налога, плательщик исполнил обязанность по налогам и сборам в большем объеме, нежели это установлено актами законодательства о налогах и сборах (например, из-за неправильного определения налоговой базы, вследствие ее завышения, из-за ошибки в применении налоговой ставки).

В рассматриваемом случае ОАО АЭК «Комиэнерго» не исполняло обязанность по уплате налога, установленную законодательством о налогах и сборах. Доказательства, свидетельствующие о том, что Общество излишне уплатило налог, ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду не представлены и в материалах дела отсутствуют. В связи с этим апелляционный суд отклоняет доводы Общества о том, что спорная сумма отвечают понятию налога и правомерно уплачивались и учитывались Обществом в рамках налогового законодательства.  

При таких обстоятельствах, поскольку спорная сумма, уплаченная Обществом в счет налоговых обязательств РАО «ЕЭС России» в силу вышеизложенного не является для него налогом в смысле, придаваемом ему налоговым законодательством при использовании понятия «налогоплательщик» и «налоговый агент», положения статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае не могут быть применены. Указанный вывод суда первой инстанции является правомерным.

Довод Общества о том, что оспариваемым решением Инспекции от 20.07.2007 № 21 ему необоснованно доначислена  сумма налога на добавленную стоимость, признается апелляционным судом несостоятельным, поскольку из содержания пункта 2 вышеуказанного решения Инспекции следует, что Обществу отказано в уменьшении собственных налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость на сумму налога с инвестиционной составляющей, а фраза «всего начислено», содержащиеся в пункте 2 резолютивной части решения Инспекции свидетельствуют о внутреннем отражении Инспекцией соответствующей операции в карточке лицевого счета налогоплательщика и обязанности по уплате названной суммы на Общество не возлагают.

Ссылка налогоплательщика на выписку из лицевого счета несостоятельна, поскольку по настоящему делу  оспаривается не указанная выписка, а решение налогового органа от 20.07.2007 № 21. Корме того, дальнейшие действия Инспекции свидетельствуют о том, что спорная  сумма по решению налогового органа с Общества не взыскивалась, к налоговой ответственности предприятие не привлечено, поэтому доводы, изложенные налогоплательщиком в пункте 1 апелляционной жалобы несостоятельны. Апелляционный суд не усматривает правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества, исходя из доводов, приведенных налогоплательщиком в пункте 1 жалобы.

Кроме того, пункт 3 резолютивной части оспариваемого решения Инспекции  находится во  взаимосвязи с пунктом 2, поэтому доводы Общества о его недействительности также признаются апелляционным судом  несостоятельными по вышеуказанным основаниям.

            Таким образом, арбитражный апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции и считает правомерным отказ Инспекции  в уменьшении обязательств  Общества  по платежам в бюджет по налогу на добавленную стоимость по уточнённому расчёту (налоговой декларации) за август 2000 года.

Апелляционный суд считает, что оспариваемыми решениями Инспекции права налогоплательщика, предусмотренные статьями 52,54,81 Налогового кодекса Российской Федерации не нарушены, поскольку спорная сумма, уплаченная Обществом за РАО «ЕЭС