Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 14.09.2010 по делу n А29-3036/2010. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

   Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

   Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Как правильно указал суд первой инстанции,  при оценке экономической оправданности затрат должна учитываться направленность расходов на извлечение прибыли, а не их целесообразность, рациональность, эффективность или полученный результат. Кроме этого, расходы налогоплательщика, учитываемые в целях налогообложения, должны быть документально подтверждены.

Из материалов дела видно, что между ООО «Формат-Лизинг. Коми» (Общество) в лице руководителя единственного участника Общества и ООО «Артезианский источник. Коми» (Управляющая компания) были заключены договоры передачи полномочий исполнительных органов Общества управляющему от 19.05.2007 (с учетом дополнительного соглашения от 02.07.2007) и от 23.02.2008, в соответствии с которыми Общество передает, а Управляющая компания принимает и осуществляет закрепленные Уставом и иными внутренними документами Общества и действующим законодательством РФ полномочия исполнительного органа Общества в порядке и на условиях, предусмотренных договором (листы дела 122-124, том 2, листы дела 3-4, том 3).

        В соответствии с условиями договоров за осуществление Управляющей компанией полномочий исполнительных органов Общества последнее уплачивает Управляющей компании вознаграждение в порядке и размере, предусмотренных пунктом 5 договора. В 2007 году сумма вознаграждения составляла до 02.07.2007 - 800 000 рублей в месяц, со 02.07.2007 -  500 000 рублей в месяц, с учетом изменений, внесенных в договор дополнительным соглашением от 02.07.2007.  В 2008 году  сумма вознаграждения составляла 800 000 рублей в месяц.

        В соответствии с разделом 3 указанных договоров, Управляющая компания осуществляет права и исполняет обязанности исполнительного органа Общества в том объеме и с теми ограничениями, которые определены Уставом и иными внутренними документами Общества и действующим законодательством РФ, в том числе: осуществляет текущее руководство деятельностью Общества;  без доверенности действует от имени Общества, в том числе представляет его интересы, как в РФ, так и за ее пределами; выдает доверенности на право представительства от имени Общества, в том числе доверенности с правом передоверия;  имеет право первой подписи на финансовых документах;  утверждает штатные расписания Общества, его филиалов и представительств, издает приказы о назначении на должности работников Общества, об их переводе и увольнении, заключает трудовые договоры, применяет к этим работникам меры поощрения и налагает на них взыскания; рассматривает текущие и перспективные планы  Общества, обеспечивает их выполнение; распоряжается имуществом Общества для обеспечения его текущей деятельности в пределах, установленных Общим собранием участников Общества, Уставом Общества и действующим законодательством РФ; организует ведение бухгалтерского учета и отчетности Общества; издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками Общества; утверждает договорные тарифы на услуги и продукцию Общества; исполняет другие функции, необходимые для достижения целей деятельности Общества и обеспечения его нормальной работы.

        Проверкой установлено и не оспаривается сторонами, что общая стоимость расходов ООО «Формат-лизинг. Коми» на оплату услуг Управляющей компании составила: за 2007 год - 4 142 857 рублей, за 2008 год - 6 000 000 рублей.

        Вышеуказанные затраты были исключены из состава расходов налогоплательщика, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2007-2008 годах, как не соответствующие критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом налоговый орган исходил из следующего.

        ООО «Формат-лизинг. Коми» и ООО «Артезианский источник. Коми» являются взаимозависимыми лицами: единственным учредителем ООО «Формат-лизинг. Коми» являлось Некоммерческое партнерство «Содействие развитию образования в Республике Коми», которое также являлось одним из учредителей ООО «Артезианский источник. Коми» (доля участия - 25 %, вторым учредителем с долей участия 75 %  являлся Шахов Василий Николаевич). К числу взаимозависимых лиц в проверяемом периоде относились также ООО «Формат - лизинг», ООО «Артезианский источник - С» и ООО «Артезианский источник - Сервис».

        ООО «Формат-лизинг. Коми» и ООО «Артезианский источник. Коми» располагаются по одному адресу (г. Сыктывкар, Сысольское шоссе, дом 13) и, согласно данным, отраженным в Едином государственном реестре юридических лиц, основным видом деятельности указанных организаций является деятельность в области права (листы дела 65 – 68, том 2).

        В 2007 году 96 % денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «Артезианский источник. Коми», было получено от ООО «Формат-Лизинг. Коми» (66 %, в том числе по договору передачи полномочий - 62 %) и ООО «Формат - Лизинг» (30 %).

        В 2008 году поступления на расчетный счет ООО «Артезианский источник. Коми» денежных средств от ООО «Формат-Лизинг. Коми» и ООО «Формат - Лизинг» составили 93 % от общей суммы поступлений, в том числе от ООО «Формат-Лизинг. Коми» - 60 %, из них 49 % по договору передачи полномочий, и от ООО «Формат - Лизинг» - 33 %.

        Проанализировав полученные в ходе выездной налоговой проверки отчеты Управляющей компании, Инспекция пришла к выводу, что часть указанных в данных отчетах услуг фактически не оказывалась.

        Так, например, в отчетах от 30.06.2007 (лист дела 133, том 2) и от 31.07.2007 (лист дела 139, том 2) указано на подготовку жалобы в УФНС по Республике Коми на решение налогового органа, вынесенное по результатам налоговой проверки, и участие в рассмотрении данной жалобы, в то время как ООО «Формат-лизинг. Коми» было зарегистрировано в качестве юридического лица только 26.04.2007 и к июню 2007 года никакие решения в отношении ООО «Формат-лизинг. Коми» Инспекцией приняты не были; в отчеты от 30.09.2007 (лист дела 147, том 2) и за октябрь 2007 от 31.11.2007 (лист дела 153, том 2) включены услуги, оказанные иным юридическим лицам (калькулирование затрат по ООО «Артезианский источник - С» и ООО «Артезианский источник - Сервис» (для банков, так как эти предприятия являются поручителями и залогодателями про кредитам ООО «Формат-лизинг»)) и т.д.

        Допрошенные в качестве свидетелей начальник отдела маркетинга Попов А.В. (протокол допроса свидетеля № 3 от 09.11.2009, листы дела 139-141, том 6) и специалист по маркетингу Ермолаева О.Н. (протокол допроса свидетеля № 2 от 05.11.2009, листы дела 130-132, том 6), указанные в качестве исполнителей в некоторых отчетах, пояснили, что они состояли в трудовых отношениях с ООО «Артезианский источник - Сервис», а в ООО «Артезианский источник. Коми» не работали; услуги, перечень которых содержался в составленных  ими отчетах, предназначались для организаций, непосредственно занимающихся продажей артезианской воды, таких как ООО «Артезианский источник», ООО «Артезианский источник - С», ООО «Артезианский источник -  Воронеж», ООО «Артезианский источник - Нижний Новгород»; все документы к отчетам сдавались в бухгалтерию ООО «Формат - Лизинг».

        Как следует из показаний Чередник И.В. (протокол допроса свидетеля № 1 от 05.11.2009, листы дела 127-129, том 6), заместителя главного бухгалтера ООО «Формат - лизинг», по совместительству работавшей в ООО «Артезианский источник. Коми», работа по ведению бухгалтерского учета выполнялась ею одновременно в обеих организациях, при этом ею использовалась одна и та же офисная техника и одно программное обеспечение, о том, были ли заключены спорные договоры и о том, какие услуги оказывались ООО «Артезианский источник. Коми» в рамках исполнения спорных договоров, свидетель не помнит. Однако свидетель, на показание которого ссылается Инспекция, не отрицает факты оказания ООО «Артезианский источник. Коми» услуг по договорам передачи полномочий исполнительных органом Общества управляющему.

        Между тем, как установлено судом и следует из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «Формат-лизинг. Коми» был заключен срочный трудовой договор с главным бухгалтером от 15.06.2007 (листы дела 72- 75, том 3); на основании срочных трудовых договоров привлекался заместитель главного бухгалтера (120, том 3); штатным расписанием предприятия была предусмотрена должность специалиста по связям с общественностью (листы дела 76-80, 133, том 3); 18.12.2008 на работу был принят заместитель генерального директора, трудовой договор с которым расторгнут 31.12.2008 (листы дела 121-126, том 3); иные работники в проверяемом периоде на предприятии отсутствовали, что подтверждается справками о доходах физических лиц (форма № 2-НДФЛ), представленными ООО «Формат - лизинг. Коми» в налоговый орган и заявителем жалобы не оспаривается.

        Данные обстоятельства свидетельствуют о наличии у налогоплательщика необходимости заключения договоров на оказание услуг по управлению с целью обеспечения надлежащего функционирования организации.

        Также из материалов дела видно, что генеральный директор Управляющей компании утверждал штатные расписания ООО «Формат - лизинг. Коми», осуществлял прием работников на работу (подписывал трудовые договоры и приказы о приеме работника на работу и о расторжении трудового договора с работником (увольнении), заключал гражданско-правовые договоры со сторонними организациями, подписывал счета-фактуры на оплату товаров (работ, услуг), налоговую и бухгалтерскую отчетность, распоряжался денежными средствами управляемой организации. Данные факты налоговый орган не опроверг. Совершение генеральным директором Управляющей компании всех вышеуказанных действий основано на положениях договоров о передаче полномочий исполнительных органов Общества управляющему от 19.05.2007 и от 27.02.2008.

        Факты исполнения условий договоров и оказания спорных услуг подтверждены налогоплательщиком документально представленными в материалы дела отчетами Управляющей компании, актами об оказании услуг по договорам передачи полномочий, счетами по оказанным услугам. Данные документы содержат необходимые реквизиты, имеют ссылки на договор, во исполнение которого услуги оказаны, периоды, к которым они относятся, дату составления документа, содержание хозяйственной операции, подписаны уполномоченными лицами, услуги оплачены Обществом, что не оспаривается налоговым органом.

Согласно пункту 5 статьи 38 Кодекса услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Поскольку спорные управленческие услуги не имеют материального выражения, доводы Инспекции о необходимости наличия калькуляции услуг, подлежит отклонению.

        Поскольку единоличный исполнительный орган единственным участником  ООО «Формат - лизинг. Коми» назначен не был, учитывая, что возможность передачи полномочий единоличного исполняющего органа общества управляющему предусмотрена статьей 42 Федерального закона № 14-ФЗ от 08.02.1998 «Об обществах с ограниченной ответственностью»,  у организации была необходимость заключения договоров на оказание услуг по управлению с целью обеспечения надлежащего функционирования организации, следует признать, что расходы по выплате вознаграждения Управляющей компании связаны с осуществлением предприятием деятельности, направленной на получение дохода, и обусловлены экономической деятельностью налогоплательщика.  

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам о  том, что представленные в материалы дела документы свидетельствуют о наличии соответствующих гражданско-правовых отношениях между Обществом и Управляющей организацией. Спорные расходы являются экономически оправданными, они понесены в связи с осуществлением Обществом предпринимательской деятельности, факт оказания услуг подтвержден документально. Оценка налоговыми органами экономической эффективности понесенных Обществом расходов, не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы.

Также судом правильно учтено, что договорами передачи полномочий исполнительных органов Общества управляющему установлена фиксированная сумма вознаграждения Управляющей компании, размер которого не связан с объемами оказываемых услуг.

        Аргументам Инспекции о том, что расходы ООО «Формат - лизинг. Коми» на оплату услуг Управляющей компании завышены, поскольку сумма вознаграждения явно несоразмерна объемам оказываемых услуг, доходам, полученным ООО «Формат - лизинг. Коми» от осуществления хозяйственной деятельности, судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка.

        Как правильно указал суд, завышение затрат на оплату услуг Управляющей компании при наличии доказательств оказания таких услуг не может являться основанием для исключения в полном объеме соответствующих затрат из состава расходов налогоплательщика, учитываемых при налогообложении прибыли.

Указывая на завышение затрат Обществом, взаимозависимость налогоплательщика и Управляющей компании, Инспекция не проверяла в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, соответствие примененной сторонами сделки цены уровню рыночных цен.

Более того, применение статьи 40 Кодекса предполагает не только возможность определения налоговым органом рыночных цен на товары (работы, услуги), но и обязанность их учета в целях налогообложения прибыли.

По настоящему