Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 09.06.2010 по делу n А29-1054/2009. Изменить решение

имущественных прав.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения установлены статьей 40 Кодекса.

В пункте 1 статьи 40 Кодекса определено, что для целей налогообложения, если иное не предусмотрено настоящей статьей, принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В статье 20 Кодекса предусмотрено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, по основаниям, предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 – 11 настоящей статьи (пункт 3 статьи 40 Кодекса).

В пункте 4 статьи 40 Кодекса определено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В силу пункта 8 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Пунктом 9 статьи 40 Кодекса определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

На основании пункта 10 статьи 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателям этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

В силу пункта 12 статьи 40 Кодекса при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 – 11 настоящей статьи.

Как следует из материалов дела, между ОАО «Битран» (Арендодатель) и ООО «Лукойл-Коми» (Арендатор) заключен договор от 05.08.2004 № ЛК-040744 аренды основных средств согласно перечню, указанному в Приложении № 1 к настоящему договору (листы дела 3-105 том 3). Данный договор действовал в течение проверяемого периода (2005-2006 годы).

Величина арендной платы за пользование имуществом определена сторонами в сумме 2 722 689 рублей 94 копеек в месяц (без учета налога на добавленную стоимость) - Приложение № 2 к договору аренды (лист дела 5 том 3). Дополнительными соглашениями к договору от 07.06.2005 № 001, от 29.12.2005 № 002, от 06.02.2006 № 003, от 15.03.2006 № 004, от 31.03.2006 № 005, от 22.06.2006 № 006, от 13.07.2006 № 007, от 19.07.2006 № 008, от 26.09.2006 № 009, от 26.09.2006 № 010, от 01.11.2006 № 011, от 14.11.2006 № 012, от 14.11.2006 № 013, от 16.11.2006 № 014, от 04.12.2006 № 015, от 28.12.2006 № 016 арендатору передавались дополнительные объекты основных средств, исключались из договора основные средства в связи с их списанием, изменялась арендная плата. Так, с 01.10.2005 арендная плата установлена в размере 3 064 906 рублей (без налога на добавленную стоимость), с 01.12.2005 – 3 150 066 рублей (без налога на добавленную стоимость) - протоколы согласования цены к дополнительным соглашениям от 29.12.2005 № 002, от 06.02.2006 № 003 (листы дела 110, 112, том 3).

В проверяемом периоде ОАО «Битран» осуществляло деятельность под руководством управляющей компании ООО «Лукой-Коми», указанные лица являлись взаимозависимыми. Следовательно, Инспекция вправе была проверить правильность применяемых ими цен по указанному договору аренды.

Для определения рыночной цены Инспекцией использован затратный метод. Рыночную цену налоговый орган рассчитывал как сумму произведенных затрат по содержанию объектов основных средств и необходимой прибыли, ссылаясь на метод расчета арендной платы по договору, используемый налогоплательщиком на основании Положения о порядке расчета арендной платы, утвержденного в 2002 году первым заместителем генерального директора по экономике и финансам ООО «Лукойл-Коми» (листы дела 2-3 том 17).

Согласно данному Положению расчет арендной платы производится на основании бухгалтерской справки и установленной ставки налога на имущество. При определении величины арендной платы учитываются: амортизация по данным бухгалтерского учета; налог на имущество исходя из среднегодовой стоимости имущества на основании бухгалтерской справки; общехозяйственные расходы (накладные расходы), начисляемые на сумму указанных амортизационных отчислений (в данном случае в размере 22 процентов за период с 01.01.2005 по 30.09.2005 и в размере 1 процента за период с 01.10.2005 по 31.12.2006); и арендный процент, начисляемый на сумму указанных амортизационных отчислений и общехозяйственных расходов (в данном случае в размере 1 процента).

Инспекцией при проверке учтена амортизация для целей налогообложения. В связи с этим при определении величины арендной платы Инспекцией учитывались: амортизация по данным налогового учета; налог на имущество исходя из среднегодовой стоимости имущества по данным бухгалтерского учета; общехозяйственные расходы, начисленные на сумму амортизационных отчислений по данным налогового учета (в размере 22 и 1 процента); арендный процент, начисленный на сумму амортизационных отчислений по данным налогового учета и общехозяйственных расходов, сумма которых в свою очередь определена исходя из размера амортизационных отчислений по данным налогового учета (в размере 1 процента).

В результате данного расчета Инспекция установила, что отклонение цены, применяемой Обществом от рыночной цены за период с 01.01.2005 по 30.09.2005 в сторону уменьшения составило 176,3 процента или 533 646 рублей 28 копеек в месяц; за период с 01.10.2005 по 31.12.2006 – 249,9 процента или 1 052 439 рублей 03 копейки в месяц (лист 54 том 1).

Между тем, в данном случае из материалов дела следует, что Инспекция более чем из 6 755 (лист дела 105 том 3) основных средств, переданных в аренду, произвела перерасчет арендной платы, исходя из суммы начисленной амортизации по данным налогового учета, только по 427 объектам (с 01.10.2005 – по 434 объектам), листы дела 121-135 том 2. Общество расчет арендной платы с учетом суммы износа по объектам основных средств по данным бухгалтерского учета производило в отношении всего имущества, переданного по договору аренды. Следовательно, налоговым органом в отношении основных средств, исключая 427 (434) объектов, при расчете цены арендной платы не изменялись данные налогоплательщика по суммам начисленной амортизации (износа) по данным бухгалтерского учета. При этом налоговым органом не установлено, что в отношении этих основных средств сумма амортизации (износа) по данным бухгалтерского учета, учтенная Обществом при расчете арендной платы, соответствует сумме амортизации, если бы она была исчислена для целей налогообложения.

Таким образом, учитывая при расчете величины арендной платы затратным методом суммы начисленной амортизации по основным средствам, налоговый орган не определил фактическую и действительно подлежащую учету в качестве обычных затрат налогоплательщика сумму начисленной амортизации по данным налогового учета. Применение налоговым органом суммы начисленной амортизации по данным налогового учета по 427 (434) объекту основных средств и учет сумм амортизации (износа) по остальным основным средствам (по данным налогоплательщика) свидетельствует о неверном определении налоговым органом суммы амортизации для определения величины арендной платы. Полученная Инспекцией при таком расчете сумма амортизации не является обычными в подобных случаях прямыми затратами налогоплательщика.

В связи с этим налоговым органом неверно определена сумма общехозяйственных (накладных) расходов налогоплательщика и арендного процента, поскольку сумма таких расходов и арендного процента исчислена в процентном отношении от суммы амортизации, неверно определенной налоговым органом.

Кроме того, исчислив указанным образом сумму общехозяйственных (накладных) расходов, Инспекция не сравнивала и не подтвердила документально то, что полученный ею результат суммы общехозяйственных расходов является общехозяйственными расходами и обычными в подобных случаях расходами налогоплательщика.

Доказательств того, что примененный налоговым органом размер необходимой прибыли (в данном случае в размере 1 процента от суммы амортизации и общехозяйственных расходов) соответствует обычной прибыли, получаемой по идентичным (однородным) услугам либо обычной прибыли для данной сферы деятельности, также не представлено.

С учетом изложенного, исследовав и оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган не доказал несоответствия примененной Обществом цены услуг по представлению в аренду основных средств уровню рыночной цены и занижения ее более чем на 20 процентов.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Коми правильно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 4 941 456 рублей, начисления пеней в сумме 462 075 рублей 68 копеек и применении штрафа в сумме 988 291 рубль за неуплату налога на прибыль, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 706 089 рублей, начисления пеней в сумме 607 092 рубля 37 копеек и применения штрафа в сумме 606 740 рублей за неуплату налога на добавленную стоимость.

4. Как указано выше, при проведении проверки Инспекцией произведено доначисление Обществу налога на имущество организаций за 2006 год в сумме 30 884 рублей.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

С учетом изложенного, как правильно исходил суд первой инстанции, Инспекция, доначислив Обществу налог на имущество организаций за 2006 год, обязана была уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2006 год на соответствующую сумму доначисленного налога на имущество организаций.

В ходе судебного разбирательства установлено неправомерное доначисление Обществу налога на имущество организаций за 2006 год в сумме 29 476 рублей.

Следовательно, доначисленная Обществу сумма налога на имущество организаций за 2006 год и подлежащая включению в состав расходов по налогу на прибыль за 2006 год, составляет 1 408 рублей (30 884 рубля - 29 476 рублей).

Поскольку налоговая база по налогу на прибыль должна быть уменьшена на сумму расходов в виде налога