Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2015 по делу n А68-10531/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

кадастровой оценки земель, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 № 316, правительство Тульской области постановлением от 18.12.2012 № 715 (далее – постановление № 715) утвердило результаты определения кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов на территории города Тулы согласно приложениям № 1, № 2, № 3, тем самым частично отменив (изменив) результаты кадастровой оценки, установленные ранее постановлением от 28.12.2009 № 1007.

Как установлено судом, согласно свидетельству о государственной регистрации права от 19.11.2007 серии 71 АБ № 441953 Банк является собственником земельного участка, находящегося по адресу: Тульская область, г. Тула, Привокзальный район, проспект Ленина, л. 106,  с кадастровым номером земельного участка 71:30:020401:41.

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом для расчета доначисления до земельному налога применена кадастровая стоимость, утвержденная постановлением № 1007, которая составляет 6 307 322 рублей.

Вместе  с тем, в налоговой декларации за 2013 год Банк исчислил земельный налог за вышеуказанный земельный участок в сумме 12 020 рублей, исходя из кадастровой стоимости в размере 1 067 974 рублей, утвержденной постановлением № 715.

Однако постановление № 715, опубликованное в газете «Тульские известия» 27.12.2012, с учетом положений пункта 5 этого постановления вступило в силу 27.01.2013, в связи с чем установленная им кадастровая стоимость земельного участка заявителя подлежала применению обществом для целей налогообложения с 01.01.2014.

Возражения общества в этой части обоснованно отклонены судом первой инстанции как основанные на неверном толковании закона и носящие противоречивый характер.

На основании пункта «и» части 1 статьи 72 Конституции Российской Федерации установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации.

По предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации (часть 2 статьи 76 Конституции Российской Федерации). Законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации не могут противоречить федеральным законам, принятым в соответствии с частями 1 и 2 данной статьи. В случае противоречия между федеральным законом и иным актом, изданным в Российской Федерации, действует федеральный закон (часть 5 статьи 76 Конституции Российской Федерации).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 03.02.2010                       № 165-О-О отмечено, что нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами статьи 390 и пункта 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Кодексе.

Вместе с тем для целей, не связанных с налогообложением и сборами, указанные нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации действуют во времени в общем порядке, который определяется, в частности, статьей 15 (часть 3) Конституции Российской Федерации и статьей 8 Федерального закона «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации».

Таким образом, нормативные правовые акты органов исполнительной власти, направленные на определение кадастровой стоимости земельных участков, являются комплексными нормативными правовыми актами, то есть регулирующими не только налоговые отношения, но и гражданские отношения (в частности,  отношения, связанные с арендой земельных участков, выкупом земельных участков).

Данный вывод следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в постановлении от 02.07.2013 № 17-П «По делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 5 и статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества «Омскшина».

При этом, как следует из указанного постановления, такие нормативные правовые акты для целей налогообложения вступают в силу и действуют во времени по правилам Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, указанные акты для целей налогообложения и для иных, не связанных с налогообложением целей,  могут вступать в силу в разное время.

Согласно пункту 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу или могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это (абзац 4 пункта 1 и пункт 4 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей на 01.01.2013).

В силу пункта 5 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации положения, предусмотренные этой статьей, распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления.

Постановление № 715 вступает в силу в порядке, определенном пунктом 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Как правомерно указал суд первой инстанции, в связи с тем, что постановление № 715 опубликовано 27.12.2012 в газете «Тульские известия», и месячный срок на вступление в силу истек 27.01.2013, а налоговый период по земельному налогу составляет 1 год, следовательно, по общему правилу для целей налогообложения оно действует с 01.01.2014.

Данный вывод подтверждается и отсутствием в постановлении № 715 указания на то, что акт вступает в силу со дня его официального опубликования (абзац 4 пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей на момент принятия постановления № 715), что является еще одним доказательством нераспространения действия постановления № 715 на 2013 год, т.е. на налоговый период, предшествующий вступлению акта в законную силу.

В отсутствие в нормативно-правовом акте конкретного указания на распространение его действия на прошедшие налоговые периоды, установление результатов государственной кадастровой оценки земельных участков по состоянию на конкретную дату не определяет момент начала применения кадастровой стоимости, а лишь указывает на дату проведения оценки, т.е. дату, по состоянию на которую определяется стоимость объекта оценки (пункт 8 Федерального стандарта оценки «Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки (ФСО № 1)», утвержденного приказом Минэкономразвития России от 20.07.2007 № 256).

Данная позиция согласуется с правовой  позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 20.05.2014                № 2868/14 по делу  №  А41-14050/2013.

Таким образом, поскольку кадастровая стоимость устанавливается не только для исчисления земельного налога, но и применяется (используется) в гражданских и иных правоотношениях, суд первой инстанции верно отметил, что для целей исчисления земельного налога постановление № 715 вступило в силу по правилам абзаца 1 пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть с 01.01.2014, в то время как для иных целей, не связанных с налогообложением, постановление № 715 вступило в силу с 01.01.2013.

При этом,  отклоняя довод Банка о том, что он не имеет возможности отслеживать изменение положения других налогоплательщиков (ухудшение и улучшение), и тем самым связывать изменение кадастровых стоимостей других земельных участков и земельного участка Банка, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с постановлением № 715 кадастровая стоимость одних земельных участков увеличилась по сравнению с ранее действовавшей кадастровой стоимостью, а кадастровая стоимость других – напротив, уменьшилась.

Постановление № 715 всего лишь утверждает результаты определения кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов на территории города Тулы, в связи с чем  предыдущие результаты, утвержденные постановлением         № 1007, теряют свою актуальность и не подлежат применению.

При этом утвержденная постановлением № 715 кадастровая стоимость отличается (как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения) от кадастровой стоимости, утвержденной постановлением № 1007.

Пунктом 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Так, постановление № 715 вступает в силу полностью, иное в тексте постановления не указано. Поскольку постановление № 715 улучшает положение одних налогоплательщиков и ухудшает положение других, при этом акты законодательства о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщика, не имеют обратной силы (пункт 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации), постановление № 715 порождает юридически значимые последствия и подлежит применению для целей исполнения обязанности по уплате земельного налога, начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном пунктом 1 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации.

По общему правилу для целей налогообложения указанное постановление действует с 01.01.2014.

С учетом изложенного  суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что у общества при исчислении земельного налога за 2013 год не имелось правовых оснований для применения кадастровой стоимости земельного участка, установленной постановлением № 715, поскольку в проверяемом периоде (2013 год) для целей налогообложения действовало постановление № 1007.

В  связи с этим   действия органов кадастра по предоставлению Банку выписок из кадастра с указанием кадастровой стоимости принадлежащих последнему земельных участков по состоянию на 01.01.2013,  соответствующей установленной постановлением           № 715 кадастровой стоимости не свидетельствуют о применимости «новой» кадастровой стоимости для целей исчисления Банком земельного налога за 2013 год.

Отклоняя довод заявителя о том, что он правомерно при исчислении земельного налога за 2013 год использовал кадастровую стоимость спорных участков, установленную постановлением № 715, в связи с тем, что его действия подтверждаются данными кадастровых справок Федерального государственного бюджетного учреждения «Федеральная кадастровая палата Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии» и справочной информацией Портала услуг федеральных служб, суд первой инстанции справедливо указал следующее.

В соответствии со статьей 24.11 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (далее – Закон № 135-ФЗ) под государственной кадастровой оценкой понимается совокупность действий, включающих в себя: принятие решения о проведении государственной кадастровой оценки; формирование перечня объектов недвижимости, подлежащих государственной кадастровой оценке; отбор исполнителя работ по определению кадастровой стоимости и заключение с ним договора на проведение оценки; определение кадастровой стоимости и составление отчета об определении кадастровой стоимости; экспертизу отчета об определении кадастровой стоимости; утверждение результатов определения кадастровой стоимости; опубликование утвержденных результатов определения кадастровой стоимости; внесение результатов определения кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости.

В соответствии со статьей 24.20 Закона № 135-ФЗ в течение десяти рабочих дней с даты получения сведений о кадастровой стоимости, орган кадастрового учета осуществляет их внесение в государственный кадастр недвижимости.

Вступление в силу постановления № 715 (как указано выше 27.01.2013) порождает обязанность органа кадастрового учета по внесению сведений о кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости после получения их в установленном законодательством порядке.

Между тем  данное обстоятельство (внесению сведений о кадастровой стоимости в государственный кадастр недвижимости) не влияет на момент, с которого новая кадастровая стоимость, утвержденная постановлением № 715, подлежит применению для целей налогообложения.

Относительно довода заявителя о том, что истинным намерением правительства Тульской области являлось использование результатов оценки (кадастровой стоимости земельных участков) для целей налогообложения с 01.01.2012, что подтверждается документацией о проведении открытого аукциона в электронной форме «Выполнение работ по определению кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов на территории города Тулы»,  суд первой инстанции верно отметил, что заказчиком данных работ являлось министерство имущественных и земельных отношений Тульской области, а правительство Тульской области в постановлении от 18.12.2012 № 715 утвердило результаты определения кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов на территории города Тулы, указав, что оно вступает в силу 01.01.2013, которое для целей налогообложения, как было указано выше, действует с 01.01.2014.

С учетом изложенного, оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерном доначислении Банку земельного налога в сумме 78 590 рублей и пеней  на 07.07.2014 в сумме 6 203 рублей 09 копеек.

Вместе с тем, рассматривая   решение инспекции