Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2014 по делу n А62-421/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

с инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н, которая устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета, счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками. В частности, на этом счете обособленно отражаются полученные авансы и предварительная оплата.

Данный счет дебетуется в корреспонденции со счетами 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы, предъявленные в расчетных документах. Кредитуется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов). При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Таким образом, в бухгалтерском учете оплата, частичная оплата, полученная от покупателя в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) отражается в составе кредиторской задолженности счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Авансы полученные» в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета». Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется в разрезе каждого покупателя.

Как следует из оспариваемого решения, инспекцией в ходе проверки установлено занижение налоговой базы по НДС в размере 2 694 467 рублей в результате не включения в ее состав денежных средств, полученных от ООО Транспортной компании «Спецпромавто» – 2 454 467 рублей, что повлекло неисчисление НДС в сумме 374 410 рублей 25 копеек.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2010 год по контрагенту ООО Транспортная компания «Спецпромавто» сальдо на начало периода отсутствует, оборот по дебету отражен в сумме –                          3 320 532 рубля 80 копеек, по кредиту – 3 321 500 рублей, на конец периода отражено красным «сторно» дебетовое сальдо в сумме 967 рублей 20 копеек. За 2011 год по данному контрагенту оборот по дебету отражен в сумме 50 000 рублей, по кредиту –                      49 032 рублей 80 копеек, сальдо на конец 2011 года отсутствует.

Данные главной книги за 2010, 2011 годы по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» соответствуют итоговым данным оборотно-сальдовой ведомости за 2010, 2011 годы по данному счету.

Однако в ходе проверки налоговым органом установлено, что на расчетный счет общества от ООО Транспортной компании «Спецпромавто» в 2010-2011 году поступили денежные средства в сумме 5 775 000 рублей, что подтверждается выписками банка, актами сверки расчетов и не оспаривается обществом. Выручка от реализации нефтепродуктов в книгах продаж за 1-4 кварталы 2010 года отражена с учетом НДС в сумме 3 320 532 рублей 80 копеек, то есть по данному контрагенту по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» должна иметь место кредиторская задолженность в сумме    2 454 467 рублей 20 копеек.

Следовательно, как верно отметил суд первой инстанции, обществом и в главной книге, и в оборотно-сальдовых ведомостях по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2010-2011 годы отражены недостоверные данные в части поступивших на расчетный счет денежных средств от  ООО Транспортной компании «Спецпромавто», а также задолженности на конец 2010 года и 2011 года.

В ходе проверки инспекцией на основании представленных обществом документов также установлено, что между ООО «ТиК» (продавец) и ООО Транспортная компания «Спецпромавто» (покупатель) заключен договор купли-продажи путем отпуска ГСМ по ведомостям на АЗС от 12.02.2010 № 5, согласно условиям которого продавец передает в собственность покупателю нефтепродукты путем заправки автотранспортных средств по ведомостям на АЗС продавца.

В подтверждение взаимоотношений с ООО Транспортная компания «Спецпромавто» обществом представлены: товарные накладные, счета-фактуры, акты приема передачи нефтепродуктов, книги продаж, подтверждающие реализацию нефтепродуктов в 2010 году ООО Транспортной компании «Спецпромавто» на сумму             3 320 532 рубля 80 копеек, документы, подтверждение проведение зачета взаимных требований ООО «ТиК», ООО «КорТ», ООО Транспортная компания «Спецпромавто», а именно договоры возмездного оказания услуг от 03.01.2010 и от 03.01.2011, согласно которым ООО «КорТ» (исполнитель) обязуется по заданию ООО «ТиК» (заказчик) производить отпуск нефтепродуктов ООО Транспортной компании «Спецпромавто» ежедневно с учетом графика работы АЗС путем заправки автотранспорта на АЗС исполнителя по ведомостям, а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Пунктом 3 данных договоров предусмотрено, что исполнитель ежемесячно на основании ведомостей выставляет заказчику счет на оплату. В счете должна быть указана сумма отпущенных нефтепродуктов и вознаграждение исполнителю в размере 8 000 рублей.

Судом установлено, что на основании указанных договоров ООО «КорТ» оказывало услуги ООО «ТиК» по отпуску нефтепродуктов ООО Транспортной компании «Спецпромавто», при этом ООО «ТиК» являлось плательщиком как самой услуги по заправке, так и стоимости нефтепродуктов.

В соответствии с договором аренды от 10.01.2010 ООО «ТиК» сданы в аренду     ООО «КорТ»: здание автозаправочной станции, этажность 1; навес, резервуарное хранилище (2 резервуара), 4 колонки с островками с установленным оборудованием, МБП по адресу: Сафоновский район, д. Вышегор, 310 км а/м Москва-Минск. При этом отпуск нефтепродуктов покупателям на этой АЗС осуществляло как ООО «КорТ», так и само общество.

Суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что ООО «ТиК» имело возможность самостоятельно заправить транспортные средства ООО Транспортной компании «Спецпромавто» без привлечения ООО «КорТ». При этом ООО «ТиК» и               ООО «КорТ» расположены по одному юридическому адресу: Сафоновский район,             д. Вышегор, 310 км а/д Москва-Беларусь, руководителем двух организаций в проверяемом периоде являлся Тихонов А.Г.

Из актов сверки расчетов между ООО «ТиК» и ООО Транспортной компанией «Спецпромавто» по состоянию на 31.12.2010 и акта сверки расчетов по состоянию на 31.12.2011, судом установлено, что данные, отраженные в актах сверки, не соответствуют ранее указанным данным главной книги и оборотно-сальдовым ведомостям по счету        62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2010, 2011 годы.

Согласно счетам от 30.09.2010 № 23 на сумму 349 392 рублей 83 копеек,                  от 31.10.2010 № 28 на сумму 724 055 рублей 13 копеек, от 30.11.2010 № 33 на сумму 623 623 рублей 32 копеек, от 31.12.2010 № 43 на сумму 533 197 рублей 24 копеек, от 31.01.2011         № 22 на сумму 224 198 рублей 68 копеек, итого на сумму                              2 454 467 рублей 20 копеек, а также ведомости на выдачу нефтепродуктов, выставленным ООО «КорТ», плательщиком и грузополучателем нефтепродуктов является ООО «ТиК», а не ООО Транспортная компания «Спецпромавто», поэтому не возникает задолженности ООО Транспортной компании «Спецпромавто» перед ООО «КорТ». Кроме того, в данных счетах не отражены суммы вознаграждений ООО «КорТ» (исполнителю) в размере             8 000 рублей за услугу по заправке транспортных средств.

Из актов взаимозачета от 30.09.2010, 31.10.2010, 30.11.2010, 31.12.2010, 31.01.2011, подписанные ООО «ТиК» и ООО «КорТ», на общую сумму 2 454 467 рублей 20 копеек, судом установлено погашение задолженности ООО «КорТ» перед ООО «ТиК» и задолженность ООО Транспортной компании «Спецпромавто» перед ООО «КорТ» на общую сумму 2 454 467 рублей 20 копеек. То есть в актах указано о проведении тройственного зачета взаимных требований, при этом подписаны акты взаиморасчетов только со стороны ООО «ТиК» и ООО «КорТ». Кроме того, как отражено ранее, у             ООО Транспортной компании «Спецпромавто» отсутствует задолженность перед                ООО «КорТ», а представленные акты взаимозачета обществом не проведены в регистрах бухгалтерского учета.

В отношении порядка проведения зачета взаимных требований суд первой инстанции правомерно указал следующее.

В соответствии со статьей 153 Гражданского кодекса Российской Федерации сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Согласно статье 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Взаимозачет относится к одному из способов прекращения обязательства и признается самостоятельной сделкой.

Таким образом, для осуществления зачета необходимо, чтобы кредитор по одному обязательству являлся должником по другому, а должник по первому выступал кредитором по второму обязательству; при взаимозачете погашаются обязательства покупателя перед поставщиком и поставщика перед покупателем в равной сумме.

Данная статья говорит только о двух субъектах гражданско-правовых отношений. Вместе с тем в проведении зачета взаимных требований могут участвовать три и более стороны, так как проведение таких операций не противоречит нормам гражданского законодательства. Однако при этом необходимо соблюдение следующих условий: участники взаимозачета должны одновременно выступать по отношению друг к другу и должниками, и кредиторами, то есть у сторон должны иметься в наличии встречные обязательства; встречные задолженности должны быть однородными, то есть обязательства сторон друг перед другом должны быть качественно сопоставимы; срок исполнения встречных обязательств наступил (либо не указан, либо определен моментом востребования).

Таким образом, участники трехсторонней сделки должны соблюдать требование о наличии круговой задолженности, так как смысл трехстороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований его участников. Обязательным условием проведения трехстороннего зачета является замкнутость круга обязательств участников зачета: кредитор по первому обязательству должен быть должником по последнему обязательству сторон, участвующих в зачете.

При этом в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» проведение взаимозачета, как и все хозяйственные операции, проводимые организацией, необходимо подтвердить документально.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции справедливо согласился с доводом инспекции о том, что представленные обществом акты взаимозачета оформлены формально и противоречат иным представленным обществом документам.

В связи с этим не изменяют фактических обстоятельств дела представленные ООО «ТиК» в ходе судебного разбирательства по делу письма ООО «ТиК» от 30.09.2010 № 31, от 31.10.2010 № 33, от 30.11.2014 № 34, от 31.12.2010 № 36, от 31.01.2011 № 38 об уведомлении ООО Транспортной компании «Спецпромавто» о проведении зачета между ООО «ТиК» и ООО «КорТ» и письма ООО Транспортной компании «Спецпромавто» от 30.09.2010 № 141, от 31.10.2010 № 159, от 30.11.2010 № 167, от 31.12.2010 № 179, от 31.01.2011 № 15 о согласии проведения такого зачета. Более того, во всех своих письмах ООО Транспортная компания «Спецпромавто» неверно указало реквизиты своего ИНН, вместо «7719682186» указано «77196821862186».

Таким образом, указанные доказательства суд оценивает критически и соглашается с доводами Инспекции о том, что документы оформлены формально и не подтверждают взаимоотношений Общества с ООО Транспортной компанией «Спецпромавто».

Относительно довода общества в части повторного начисления НДС в связи с тем, что по данным нефтепродуктам ООО «КорТ» и его поставщиками был уплачен НДС в бюджет, а также представленных одновременно с апелляционной жалобой инкассовых поручений, платежных поручений, платежных ордеров, из которых следует, что                       ООО «КорТ» в 2010, 2011 годах перечислялись денежные средства в бюджет, в том числе и НДС, суд первой инстанции правомерно отметил, что представленные обществом документы свидетельствует об исполнении своих обязанностей перед бюджетом по уплате НДС ООО «КорТ», а не ООО «ТиК».

Суд первой инстанции обоснованно отметил, что из представленных обществом договоров возмездного оказания услуг от 03.01.2010 и от 03.01.2011, заключенных с ООО «КорТ» (исполнитель), счетов на оплату, выставленных ООО «КорТ», актов сверки расчетов между ООО «ТиК» и ООО Транспортной компанией «Спецпромавто», следует, что ООО «ТиК» были исполнены договорные обязательства по договору купли-продажи от 12.02.2010 № 5 перед указанным покупателем по заправке автотранспортных средств. При этом факт оказания ООО «КорТ» услуги ООО «ТиК» по отпуску нефтепродуктов                                 ООО Транспортной компании «Спецпромавто» не может расцениваться как реализация нефтепродуктов ООО «КорТ» непосредственно ООО Транспортной компании «Спецпромавто».

Следовательно, именно ООО «ТиК» в налоговых декларациях и книгах продаж за   4 квартал 2010 года, 1 квартал 2011 года обязано было отразить реализацию нефтепродуктов по данному контрагенту и исчислить НДС.

С учетом  изложенного  суд первой инстанции пришел к правильному вывод о том, что решение инспекции от 19.08.2013 № 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушении в оспариваемой ООО  «ТиК» части является законными и обоснованным, отказав в удовлетворении заявленных требований.

Довод жалобы о том, что судом первой инстанции сделан произвольный вывод о возможности ООО «ТиК» самостоятельно заправлять транспортные средства ООО «Транспортная компания «Спецпромавто» без учета таких обстоятельств как, несовпадение состава учредителей ООО «ТиК» и ООО «КорТ», несовпадение видов деятельности юридических лиц и отсутствие у ООО «ТиК» горюче-смазочных материалов в товарных запасах для выполнения обязательств перед ООО Транспортная компания «Спецпромавто», судом апелляционной инстанции признается несостоятельным.

Из материалов дела следует, что ООО «ТиК» согласно договору аренды от 10.01.2010 ООО «КорТ» сданы в аренду: здание автозаправочной станции, этажность 1; навес, резервуарное хранилище (2 резервуара); 4 колонки с островками с установленным оборудованием, МБП по адресу: Сафоновский район, д. Вышегор, 310 км а/м Москва-Минск. Отпуск нефтепродуктов покупателям на данной АЗС осуществляло и само                 ООО «ТиК». Согласно бухгалтерских балансов у ООО «ТиК» имелись в наличии товарные запасы.

ООО «ТиК» и ООО «КорТ» являлись действующими юридическими лицами, одним из видов деятельности хозяйствующих субъектов являлась «розничная торговля моторным топливом» ОКВЭД 50.50. Состав учредителей