Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2014 по делу n А54-7605/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

Из системного толкования указанных норм права следует, что здание (строение, сооружение), в котором ведется розничная торговля, должно быть изначально предназначено для ведения торговли, а не приспособлено под таковое.

Судом установлено,  что ИП Денисов В.Н. (покупатель) и ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6» (поставщик) заключили договор  от 01.01.2005 № 16 на поставку железобетонных изделий, по условиям которого покупатель обязан  оплачивать и принимать, а  поставщик – изготавливать и отгружать продукцию на основании заявок предпринимателя; заявки могут быть переданы как в письменном виде, так и по телефону. Количество, наименование и цена  на продукцию согласовываются сторонами путем составления накладных. Оплата стоимости продукции производится по ценам, действующим на момент реализации (отпуска) продукции.

Право собственности на продукцию переходит от поставщика к покупателю                        в момент получения продукции на заводе лицом, являющимся уполномоченным представителем покупателя и обладающим надлежаще оформленными документами.        Покупатель обязуется произвести предварительную 100 % оплату стоимости заявленной продукции, включая НДС, но не позднее, чем за 10 дней до начала поставки продукции.            ИП Денисов В.Н. в проверяемом периоде  осуществлял предпринимательскую деятельность в здании ЗАО «Рязанский завод ЖБИ», расположенном по адресу: г. Рязань, ул. Ленинского комсомола, д. 149, арендуя часть комнаты № 2 – 4 кв. м (помещение бухгалтерии ООО «Рязанский завод ЖБИ-6») для использования под розничную торговлю железобетонными изделиями.

В ходе проведенного инспекцией в рамках осуществления налогового контроля осмотра арендуемого предпринимателем помещения установлено, что ИП Денисов В.Н. арендует часть комнаты площадью 4 кв. м на втором этаже  здания ООО «Рязанский завод ЖБИ-6»; в арендуемом помещении имеется табличка  ИП Денисов В.Н.

            Торговое место представляет собой стойку с техникой и кассовым аппаратом.                    В  помещении кассир индивидуального предпринимателя осуществляет прием наличных денежных средств от покупателей за стройматериалы (железобетонные изделиями) согласно прайс-листу. Прайс-лист располагается на стенде непосредственно перед входом в помещение.

            Согласно протоколам допросов ИП Денисова В.Н. от 16.05.2012, от 29.12.2011 покупателю выписывается товарный чек с перечнем оплаченной продукции. Чек является пропуском покупателя на склад. Далее все вопросы по отгрузке товара решаются со службой сбыта ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6». Предприниматель  к отгрузке  товара покупателям и отпуску товара со склада ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6» отношения не имеет. Покупатель  приходит к  предпринимателю и заказывает товар. Кассир делает звонок  на склад ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6» и узнает о наличии товара на  складе. Если товар есть  в наличии, то покупателю выписывается  товарный чек и происходит оплата  товара. Складских помещений  как в собственности, так и находящихся в аренде, ИП Денисов В.Н. не имеет. Единственным  его поставщиком  является ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6». Об ассортименте товара покупатели узнают из прайс-листа.  При расчете с поставщиком ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6» индивидуальный предприниматель осуществляет предоплату, наименование товара при этом не указывается. Когда происходит реализация товара покупателям, предприниматель дает заявку поставщику, а покупатели сами забирают товар со склада поставщика.

Как пояснено кассиром предпринимателя Калугиной О.С. (протокол допроса                    от 16.05.2012), при отпуске товара покупателю предварительно делается заявка                                 в производственный отдел ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6» для согласования наличия товара. При условии наличия товара покупатель оплачивает товар и ему на руки выдается товарный чек.

Судом установлено, что предприниматель в проверяемом периоде осуществлял свою деятельность в здании завода (механические мастерские), то есть в месте, не предназначенном для торговли, что подтверждается представленным в материалы дела техническим паспортом на нежилое помещение, составленным по состоянию на 12.11.2012, который свидетельствует о том, что собственник (ЗАО «Рязанский завод ЖБИ – 6») заявил о том, что площадь арендуемая предпринимателем используется как торговая лишь с ноября 2012 года. Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено.

В соответствии с положениями частей 1 и 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской    Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Проанализировав по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все представленные сторонами в обоснование своих позиций доказательства в их совокупности и взаимосвязи и установив, что индивидуальный предприниматель  осуществлял торговлю железобетонными изделиями по  прайс-листам путем проведения денежных расчетов в здании завода (механические мастерские), а исполнение договора розничной купли-продажи в части передачи товара покупателям осуществлялось сотрудниками  общества со склада ЗАО «Рязанский завод ЖБИ-6», суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что деятельность                              ИП Денисова В.Н. по продаже железобетонных изделий, осуществляемая им с использованием спорного объекта, не относится к деятельности, в отношении которой с учетом содержащегося в статье 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определения розничной торговли подлежит применению ЕНВД.

Таким образом, как обоснованно заключил суд первой инстанции, при реализации железобетонных изделий физическим лицам  предприниматель должен был уплачивать налоги  по общей системе налогообложения.

Такой подход соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 15.02.2011 № 12364/10 и от 28.02.2012 № 14139/11.

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что в ходе налоговой проверки налогоплательщиком были восстановлены и представлены документы, подтверждающие размер налоговых вычетов по НДС;  документы, подтверждающие состав расходов,  уменьшающих доходы  при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН. Также были представлены декларации по указанным выше налогам.

Проверяя произведенный инспекцией расчет налоговых обязательств по общей системе налогообложения с учетом выявленных правонарушений, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что он произведен налоговым органом неправильно.

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со                                             статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма налога включается в указанные цены. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Ввиду того, что предприниматель  торговал в розницу, то с учетом положений пункта 6 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации  цены реализованных им товаров включают НДС, и, соответственно, начисление инспекцией НДС сверх стоимости этих товаров, как справедливо указал суд первой инстанции, является неправомерным.

Представленные проверяющим в ходе проверки прайс-листы свидетельствуют                 о включении  в действовавшие в 2008 – 2010 годах розничные цены НДС, так как в прайс-листах представлена информация о розничных ценах товара по номенклатуре за 1 штуку изделия с НДС.

Доказательства того, что в 2008 – 2010 годах товар продавался ИП Денисовым В.Н. в розницу по ценам, не включающим НДС, инспекцией в материалы дела не представлено.

По указанным основаниям суд первой инстанции также правомерно указал, что налоговым органом необоснованно при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу не включены в состав расходов суммы НДС, доначисленные инспекцией предпринимателю в связи с невыставлением им покупателям НДС при реализации указанного товара.

Ссылка инспекции в обоснование своей позиции на положения пункта 1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы физических лиц, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под юрисдикцией, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, является неправомерной.

Из буквального содержания данной правовой нормы следует, что в состав расходов при исчислении НДФЛ не включаются суммы НДС, которые предъявлены налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), так как они подлежат  вычету, то есть компенсируются именно таким способом.

В данном же случае речь идет о суммах НДС, которые инспекция доначислила индивидуальному предпринимателю, полагая, что он нарушил требования                    статьи 168 НК РФ, то есть не включал суммы НДС в цену товара.

Судом также установлено, что инспекцией при определении размера налоговых обязательств по НДС, НДФЛ и ЕСН за спорные налоговые периоды  в налоговую  базу при исчислении данных налогов были включены суммы возвратов наличных денег покупателям  по неиспользованным кассовым чекам.

Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации утвержден решением Совета директоров Центрального банка России от 22.09.1993 № 40 (далее по тексту – Порядок ведения кассовых операций) (действующий в спорный период).

В соответствии с пунктом 12 Порядка ведения кассовых операций кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Госкомстатом Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации.

Постановлением Госкомстата от 25.12.1998 № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» утвержден альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету денежных расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением контрольно-кассовых машин.

Акт № КМ-3 применяется в организациях для оформления возврата денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, в том числе по ошибочно пробитым кассовым чекам. В акте должны быть перечислены номер и сумма каждого чека.

Акт составляется в одном экземпляре членами комиссии и вместе с погашенными чеками, наклеенными на лист бумаги, сдаются в бухгалтерию организации и хранятся в документах за данное число. На сумму денег по возвращенным покупателями (клиентами) чекам уменьшается выручка кассы и заносится в журнал кассира-операциониста (форма     № КМ-4). Акт подписывается ответственными лицами комиссии в составе руководителя, заведующего отделом (секцией), старшего кассира и кассира-операциониста организации.            Возврат денег покупателям подтверждается представленными в материалы дела актами формы  № КМ-3 с приложением копий чеков ККТ, суммы возврата денежных средств были отражены в журнале кассира-операциониста (форма № КМ-4).

Поскольку к актам по форме  № КМ-3 были приложены возвращенные покупателями чеки, то это подтверждает, что покупатели не получили товар и не могут претендовать на его получение ввиду отсутствия документа, подтверждающего факт заключения сделки розничной купли-продажи.

В связи с этим возвращенные покупателям деньги, как правомерно заключено судом первой инстанции, не могут быть учтены в составе дохода предпринимателя для целей налогообложения.

Указание налогового органа на то, что предприниматель в дополнение к акту по форме № КМ-3 должен был оформлять расходный кассовый ордер на указанную в чеке сумму, а также получить от покупателя заявление о возврате денежных средств, обоснованно признано судом первой инстанции необоснованным, поскольку нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций                          (не представлены расходные кассовые ордера, заявления о возврате денежных средств)               в данном случае не свидетельствует о том, что товар не был возвращен предпринимателю. Иное налоговым органом в нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказано.

Из материалов дела также следует, что налоговым органом в ходе проверки было установлено завышение  предпринимателем налоговых вычетов по НДС за 1                          квартал 2009 года в связи с истечением трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации на возмещение налога после окончания соответствующего налогового периода.

Судом установлено, что предприниматель не только применял единый налог на вмененный доход, представляя налоговые декларации по этому налогу, но и уплачивал данный налог, исполняя тем самым обязанности налогоплательщика единого налога на вмененный доход.

Учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную по договорам купли-продажи железобетонных изделий к деятельности, облагаемой ЕНВД, а перевод выручки с ЕНВД на общую систему налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, то в данном случае налоговый орган, определяя размер обязательств, должен учитывать обязанности и права предпринимателя, в том числе право на применение налогового вычета по НДС, которым предприниматель, если бы применял общую систему налогообложения мог бы воспользоваться. При том, что, как установлено судом, соответствующие счета-фактуры на спорную сумму, относящиеся к 1 кварталу 2009 году у него имелись.

С учетом этого судебная коллегия полагает, что  применение налоговым органом в данном случае положений пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации является некорректным.

При