Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2010 по делу n А62-9765/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от того, какими документами оформлены совершенные сделки.

Данная позиция изложена в постановлении ФАС Центрального округа от 26.03.2009 по делу №А09-7855/2008-16

Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель Станкевич Л.В. с 01.01.2005 по 31.12.2007 применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по виду деятельности розничная торговля непродовольственными товарами, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, в торговых павильонах №14 и №7, расположенных на 2 этаже ТЦ «Искра».

При проведении налоговым органом выездной налоговой проверки ИП Станкевич Л.В. установлено, что ею с ООО «Санаторий-профилакторий «Кристалл», так же как и с ООО «Экос» и ООО «Стройспектр», заключены договоры  купли-продажи непродовольственных товаров (т.1, л.77-91). По мнению предпринимателя, заключенные договоры являются договорами розничной купли-продажи, в 4.3.5 которых сторонами указано, что покупатель вправе использовать товар не с целью получения коммерческой прибыли.

В подтверждение исполнения условий договора в суд апелляционной инстанции Инспекцией представлены накладные и платежные поручения.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (т.2, л.38-54) основным видом экономической деятельности ООО «Санаторий-профилакторий «Кристалл» является деятельность санаторно-курортных учреждений, дополнительным – физкультурно-оздоровительная деятельность. 

Из объяснений директора данного Общества Ребрик Г.Г. (т.2, л.136-138) следует, что материалы, приобретенные у ИП Станкевич Л.В., использовались для оснащения малого оздоровительного комплекса и бассейна Общества, которые задействованы в комплексе представляемых Обществом платных услуг (лечение, услуги бассейна).

При таких обстоятельствах следует признать, что в данном случае имел место оптовый товарооборот, поскольку, во-первых, купля-продажа была оформлена документами, не свойственными для розничной купли-продажи, но выписываемыми при совершении сделок оптовой купли-продажи, во-вторых, юридическое лицо, приобретшее товар, использовало его в дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.

Что касается отношений предпринимателя Станкевич Л.В. с ООО «Диэл», то апелляционная инстанция также считает возможным согласиться с выводами налогового органа в этой части исходя из следующего.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц (т.2, л.55-65) основным видом экономической деятельности ООО «Диэл» является производство фармацевтических препаратов и материалов,  дополнительными – предоставление развлекательных услуг, деятельность гостиниц, пансионатов, домов отдыха,  спортивных объектов, физкультурно-оздоровительная деятельность.

Из протокола допроса директора ООО «Диэл» Густорова И.В. (т.1, л.140-142) следует, что Общество покупало комплектующие для саун, приобретаемых для предоставления услуг проживающим отеля за плату, которые в последующем были смонтированы самой ИП Станкевич Л.В. 

Ссылка предпринимателя на то, что данная хозяйственная операция не может быть отнесена к оптовой реализации, поскольку эти комплектующие отдельно не продавались Обществу, а были использованы ИП Станкевич Л.В. при выполнении подрядных работ с использованием материалов подрядчика в виде монтажа сауны для Общества, отклоняется апелляционным судом в силу следующего.

В подтверждение правомерности перевода ИП Станкевич Л.В. с системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на общую систему налогообложения налоговым органом представлены акты, счета-фактуры и платежные поручения.

Из актов от 09.06.2007 №2, от 07.05.2007 №1, 19.04.2007 №3, представленных в суд апелляционной инстанции, усматривается, что ИП Станкевич Л.В. обществу предъявлены транспортные расходы, стоимость работ и материалов, при этом заказчик (ООО «Диэл») претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг не имеет. Соответственно в счетах-фактурах отражены те же показатели на те же суммы.

Согласно платежным поручениям оплата ООО «Диэл» предпринимателю   осуществлялась по договору от 20.02.2007 за услуги и счету от 17.07.2007 за оборудование.

Договор и счет, на основании которых данные документы были выписаны, налоговым органом не представлены.

Таким образом, суду апелляционной инстанции не представилось возможным установить, в рамках осуществления какого конкретно вида деятельности - оптового товарооборота или подряда - были выписаны вышеуказанные документы.

Между тем апелляционная инстанция считает необходимым отметить, что в любом случае предпринимателем не могла применяться система налогообложения в виде ЕНВД как при осуществлении первого, так и второго вида деятельности в силу п.2 ст.346.26 НК РФ, которым установлен исчерпывающий перечень видов предпринимательской деятельности, переводимых на уплату единого налога.

В силу изложенного апелляционная инстанция считает, что налоговый орган имел правовые основания для доначисления налогов по общей системе налогообложения также и по данному контрагенту.

В соответствии со ст.207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу положений ст.210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:  налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций". К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

 Что касается единого социального налога, то налогоплательщиками налога в силу пп.2 п.1 ст.235 НК РФ признаются, в том числе индивидуальные предприниматели.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (п.2 ст.236 НК РФ).

Согласно п.3 ст.237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а также должны содержать достоверные сведения об участниках и условиях хозяйственных операций.

НДФЛ.

Как усматривается из оспариваемого ненормативного акта Инспекции (т.1, л.33-35), доходы, полученные ИП Станкевич Л.В. от оптовой реализации товаров, составили 1 517 573 руб. (без учета НДС – 1 286 079 руб.), в том числе за 2005 г. – 11 400 руб. (без учета НДС – 9 661 руб.), за 2006 г  - 60 800 руб. (без учета НДС – 51 525 руб.), за 2007 г. – 1 445 373 руб. (без учета НДС – 1 224 893 руб.).

Так как налогоплательщиком полностью документально не подтверждены расходы, связанные с деятельностью, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке, то в соответствии с абз.4 пп.1 ст.221 НК РФ налоговым органом профессиональный налоговый вычет ИП Станкевич Л.В. произведен в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Сумма налоговых вычетов за проверяемый период составила 257 216 руб. (1 286 079 руб.x 20%), в том числе за 2005 год – 1932 руб., за 2006 год – 10 305 руб., за 2007 год – 244 979 руб.

Налоговая база для исчисления налога на доходы физических лиц указана налоговым органом в сумме 1 028 863 руб., в том числе за 2005 год – 7 729 руб. (9 661 руб. – 1 932 руб.), за 2006 год – 41 220 руб. (51 525 руб. – 10 305 руб.), и за 2007 год – 979 914 руб. (1 224 893 руб. – 244 979 руб.)  

С учетом этого Инспекция в ненормативном акте указала, что предпринимателем в нарушение  п.1 ст.227 НК РФ не исчислен и не уплачен в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов от предпринимательской деятельности в сумме  133 752 руб. (1 028 863 руб. x 13%), в том числе за 2005 год в сумме 1 000 руб. (7 729 руб. x 13%), за 2006 год - 5 358 руб. (41 220 руб. x 13%), за 2007 год – 127 389 руб. (979 914 руб. x 13%).

Между тем, в суд первой инстанции налогоплательщиком представлены дополнительные документы, подтверждающие расходы предпринимателя в 2005-2007г.г. (т.3, л.3-29).

Суд первой инстанции, руководствуясь п.29 Пленума ВАС  РФ от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», принял указанные документы, за исключением товарной накладной от 18.04.2007 №398, счета-фактуры от 18.04.2007 №398, чека ККТ от 18.04.2007 на сумму 117 387 руб. (т.3, л.5-8) и товарной накладной от 04.06.2007 №392, счета-фактуры от 04.06.2007 №348 , чека ККТ  от 04.06.2007 и квитанции к приходному кассовому ордеру №80 от 04.06.2007 на сумму 58 660 руб. (т.3, л.24-26), выставленных ООО «МастерСтрой», ввиду отсутствия на момент поставки и выписки данных документов у данного общества правоспособности (зарегистрирован в качестве юридического лица 17.07.2007).

При этом суд первой инстанции правильно исходил из нормы ст. 48 ГК РФ, согласно которой юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Правоспособность юридического лица в силу статьи 49 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (ст. 51 ГК РФ).

Несуществующие юридические лица не обладают правоспособностью и не попадают под понятие, определенное ст.ст.48, 49 ГК РФ, следовательно, не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле ст. 153 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Кроме того, в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, а лица, составившие и подписавшие эти документы, обеспечивают достоверность содержащихся в них данных.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Вместе с тем, отказывая в принятии для подтверждения понесенных  истцом расходов вышеперечисленных документов, выписанных ООО «МастерСтрой» в апреле и июне 2007 года,  т.е. до момента регистрации последнего в качестве юридического лица в июле 2007 года,  тем не менее, суд первой инстанции принял товарную накладную от 07.05.2007 №407, счет-фактуру от 07.05.2007 №407 и чек ККТ от 07.05.2007 на сумму 79 068,50 руб. (т.3, л.9-11); товарную накладную от 04.03.2006 №318, счет-фактуру от 04.03.2006 №318 и чек ККТ от 04.03.2006 на сумму 47 970 руб. (т.3, л.13-15); товарную накладную от 30.05.2007 №391, счет-фактуру от 30.05.2007 №347 и чек ККТ от 37.05.2007