Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2008 по делу n А08-7644/07-1. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (ч. 1 ст. 781 ГК РФ).

Исходя из анализа  названных норм  суд первой инстанции сделал верный вывод о том,  что оплата по договору возмездного оказания услуг может производиться только за реально оказанные услуги. Затраты налогоплательщика при отсутствии ответных действий, совершаемых контрагентом по договору, не имеют экономического обоснования.

Согласно договору возмездного оказания услуг от 01.07.2004 № ОУС/ЭИ-69, заключенному между ЗАО «АПИК ЭФКО» (исполнитель) и ООО «КРЦ «ЭФКО-Каскад» (заказчик) исполнитель обязался оказывать услуги по осуществлению мероприятий, направленных на реализацию товара заказчика, а именно: производить поиск покупателей на товар заказчика; проводить переговоры с покупателями с целью заключения договоров купли-продажи продукции на условиях, наиболее выгодных для заказчика; осуществлять сопровождение договоров, заключенных заказчиком с покупателями; проводить переговоры, осуществлять переписку, принимать меры к урегулированию возникающих споров и разногласий между заказчиком и покупателем. Заказчик обязался принять и оплатить оказанные услуги; предоставлять исполнителю информацию, необходимую для выполнения договора.

В силу статей 783 и 720 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг документом, удостоверяющим приемку заказчиком услуги, оказанной исполнителем, является акт возмездного оказания услуг.

В соответствии с п. 3.1 договора сдача-приемка услуг осуществляется сторонами ежеквартально, путем подписания в последний день каждого истекшего квартала акта сдачи-приемки услуг, в котором указывается фактический объем оказанных услуг и их стоимость.

Согласно статье 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции,         проводимые       организацией,        должны оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, составившей документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование и подписи должностных лиц, ответственных за состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу.

В подтверждение понесенных расходов по данному договору за проверяемый период Общество представило налоговому органу счета-фактуры, акты приемки-сдачи, отчет о выполнении договора, реестры заключенных договоров, расчеты стоимости услуг.

Оценивая представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение реальности оказания услуг по спорному договору, суд первой инстанции исходил из следующего. Представленные акты приема-сдачи услуг по договору возмездного оказания услуг № ОУС/ЭИ-69 от 01.07.2004 (далее акты) одинаковы по содержанию, за исключением суммы стоимости оказанных услуг. Перечень оказанных услуг, отраженный в актах, полностью повторяет обязательства исполнителя, указанные в п. 2.1 договора, без содержания расшифровки оказанных услуг. В этих условиях, по представленным актам невозможно определить, какие конкретные услуги оказаны исполнителем в течение квартала, их объем, стоимость, а, следовательно, невозможно определить действительные затраты Общества, их экономическую оправданность.

Отчеты о выполнении договора, подписанные Зинченко А.А., идентичны и, также содержат одинаковый перечень оказанных услуг.

Представленные отчеты на магнитных носителях состоят только из реестров заключенных договоров обществом и, в них отсутствует подпись исполнителя, в результате чего не возможно установить, исходит ли данный документ от исполнителя договора оказания услуг. Кроме того, наличие указанных реестров у исполнителя договора не нашло подтверждения в ходе встречной налоговой проверки ЗАО «АПИК-Эфко».

Таким образом, ни из перечисленных документов, ни из счетов-фактур не усматривается, какие именно услуги в рамках исполнения договора были оказаны Обществу и в чем данные услуги заключались.

Представленные в качестве доказательств оказания услуг командировочные удостоверения работника ЗАО «АПИК-Эфко»  Бормотовой Т.В., на которые ссылается в апелляционной жалобе налогоплательщик, не подтверждают с достоверностью факт и объем оказания услуг, поскольку оформлены не надлежащим образом (отсутствует должность и расшифровка подписей должностных лиц в отметках о выбытии и прибытии), не представлены приказы о направлении данного работника в командировку, проездные документы, авансовые отчеты. Кроме того, в проверяемом периоде Бормотова Т.В. также работала на 0,6 ставки в ООО «КРЦ «ЭФКО» начальником отдела продаж, поиск и заключение договоров с клиентами также входило в ее обязанности, что ставит под сомнение факт оказания спорных услуг именно представителем исполнителя по договору. Более того, договоры с клиентами, с которыми велись переговоры Бормотовой, в отдельных случаях были заключены отделами продаж Общества  до даты соответствующих переговоров, в подтверждение которых представлены командировочные удостоверения («Викос», «Вителла» и др.).

При этом судом апелляционной инстанции отклоняются доводы налогоплательщика о неполном выяснении судом первой инстанцией обстоятельств, имеющих значение для дела. Представленные доказательства обоснованно отклонены судом первой инстанции, как несоответствующие принципу допустимости. При этом Общество не обосновало необходимость осуществленных расходов, не доказало наличие связи между оказанными услугами и своей производственной деятельностью, не представило надлежащих и достаточных доказательств, подтверждающих исполнение этих услуг в рамках спорного договора и положительный эффект, полученный именно от их исполнения.

В соответствии со ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод  о том, что налоговым органом правомерно была исключена из расходов оплата по договору, так как при отсутствии документов, позволяющих определить объем оказанных услуг по договору, такие расходы следует считать экономически неоправданными и документально не подтвержденными.

При оценке доводов апелляционной жалобы налогового органа суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена ст. 101 НК РФ. Согласно п. 1 ст.101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста (п. 4 ст. 101 НК РФ), а также решен вопрос о необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых (п. 6 ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Требования к содержанию принимаемых налоговым органом решений установлены п. 8 ст. 101 НК РФ, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из материалов дела, уведомление о вызове налогоплательщика в Инспекцию  11.10.2007г. в 10 часов для рассмотрения акта выездной налоговой проверки № 26 от 18.09.2007г. было вручено представителю Общества (главному бухгалтеру Хмыз И.П.).

11.10.2007г. состоялось рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика в присутствии представителей налогоплательщика: исполнительного директора Тарасенко Д.В, главного бухгалтера Хмыз И.П., начальника юридического отдела Попова А.И., что нашло отражение в протоколе № 656 рассмотрения материалов проверки от 11.10.2007г. При этом данный протокол не содержит установленных проверкой обстоятельств совершенных налогоплательщиком правонарушений, оценки  доводов налогоплательщика, каких-либо выводов налогового органа по итогам рассмотрения материалов проверки.

Какого-либо решения по результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика 11.10.2007г. налоговым органом  принято не было, что Инспекцией не оспаривается.

Анализ положений ст. 101 НК РФ свидетельствует о том, что рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения, представляет собой единую процедуру, в ходе которой, лицо, осуществляющее такое рассмотрение,  устанавливает определенные обстоятельства (совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения,  обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Данная процедура завершается вынесением по результатам рассмотрения материалов проверки решения о привлечении, либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения) (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Тот факт, что налоговым органом при рассмотрении материалов проверки 11.10.2007г. какого-либо решения согласно п. 7 ст. 101 НК РФ принято не было, свидетельствует о том, что процедура рассмотрения материалов проверки не завершена.

Решение № 10/3909 дсп  о привлечении ООО «КРЦ «ЭФКО-Каскад» к ответственности за совершение налогового правонарушения принято налоговым органом 22.10.2007г.

При этом в качестве  доказательства извещения налогоплательщика о назначении рассмотрения материалов проверки на 22.10.2007г. Инспекцией в суд апелляционной инстанции представлено уведомление от 18.10.2007г. № 11641 и список №75 от 19.10.2007 заказных писем, поданных Инспекцией в Алексеевский почтамт, в котором в числе адресатов указано ООО «КРЦ «ЭФКО-Каскад».  Вместе с тем, доказательств направления в соответствии с представленным реестром именно уведомления от 18.10.2007г. № 11641 и доказательств вручения указанного уведомления налогоплательщику Инспекцией не представлено.

Представители ООО «КРЦ «ЭФКО-Каскад» напротив, ссылаются на то, что указанное извещение Обществом не получалось.

Кроме того, учитывая дату отправления данного уведомления – 19.10.2007г., а также предусмотренное налоговым законодательством общее правило, согласно которому корреспонденция налогового органа считается полученной налогоплательщиком на шестой день, считая с даты отправки заказного письма (п.5 ст.100 НК РФ), указанные доказательства не подтверждают, что налогоплательщик был надлежащим образом извещен о дате рассмотрения материалов проверки 22.10.2007г.

На основании изложенного, данные доказательства не могут быть приняты в качестве допустимых и достаточных, с бесспорностью подтверждающих обстоятельства, на которые Инспекция ссылается в обоснование своих требований.

Кроме того, данные доказательства не были представлены налоговым органом в суд первой инстанции. Более того, в судебном заседании 22.04.2008г. представитель Инспекции на вопрос суда пояснила, что в день вынесения решения стороны не приглашались, а приглашались ранее, о чем имеется уведомление.

При таких обстоятельствах, поскольку нарушение налоговым органом порядка уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены вынесенного налоговым органом ненормативного правового акта, решение инспекции №  10/3909 дсп от 22.10.2007   в оспариваемой налогоплательщиком части правомерно признано недействительным решением суда первой инстанции в связи с нарушением Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

При указанных обстоятельствах апелляционная коллегия считает, что решение Арбитражного суда Белгородской  области от 28.04.2008 г. по делу № А08-7644/07-1 надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы налогоплательщика и налогового органа - без удовлетворения.

В силу статей 110, 112 Арбитражного процессуального кодекса