Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2008 по делу n А48-131/08-18. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 7 статьи 244 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщики, указанные в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, представляют налоговую декларацию не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, под которым статьей  240 Кодекса  понимается календарный год.

В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 3 статьи 80 Налогового кодекса (в действующей редакции) установлено, что налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

Формы налоговых деклараций (расчетов) и порядок их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (пункт 7 статьи 80 Кодекса). Форматы представления налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, на основании форм налоговых деклараций (расчетов) и порядка их заполнения, утвержденных Министерством финансов Российской Федерации.

Форма налоговой декларации по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов, подлежащей представлению  за налоговый период 2006 г.,  была утверждена приказом Министерства по налогам и сборам России от 13.11.2002 г. № БГ-3-05/649 «Об утверждении форм налоговых деклараций по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов; о предполагаемом доходе, подлежащем обложению единым социальным налогом, для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских) хозяйств и инструкций по их заполнению» (зарегистрирован в Минюсте России 03.12.2002 г. за № 3991).

Положениями статьи 88 Налогового Кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007 г.) предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 93 Налогового Кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

При этом, действующая с 01.01.2007 г. редакция статьи 88, а именно ее пункт 7,  не представляет налоговому органу право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей, или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

Пунктами 6, 8, 9 статьи 88 Налогового Кодекса установлен исчерпывающий перечень случаев, когда у налогоплательщика возникает обязанность по предоставлению дополнительных документов:

-    проверка правомерности использования налоговых льгот;

- правомерность применения налоговых вычетов при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость;

- проверка правильности исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов.

В силу пункта 3 статьи 88 Налогового Кодекса, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет) (пункт 4 статьи 88).

Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса (пункт 5 статьи 88).

Таким образом, основываясь на системном анализе норм, содержащихся в статях 88 и 93 Налогового Кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что статья 88 является специальной нормой, определяющей  порядок реализации должностными лицами налоговых органов прав при проведении камеральной проверки и ограничивающей возможность налогового органа по истребованию у налогоплательщиков дополнительных  документов установленным перечнем оснований для такого истребования.

Иное противоречит  сущности камеральной налоговой проверки и выходит за пределы конкретных полномочий должностных лиц налоговых органов, предоставленных им при проведении камеральной проверки.

Установление соответствия представленной отчетности первичным документам - это предмет выездной налоговой проверки, для проведения которой Налоговым кодексом Российской Федерации установлен особый порядок.

Представленная предпринимателем Кириченко налоговая декларация касалась единого социального налога. Из материалов дела усматривается, что льготы по  единому социальному налогу за 2006 г. налогоплательщиком не заявлялись, проверка правильности исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов, либо с правильностью применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость  налоговым органом в рассматриваемом случае не проводилась.

В акте камеральной проверки № 215 от 27.07.2007 г. отсутствуют сведения о  выявлении налоговым органом ошибок в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, или несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, в связи с которыми налогоплательщику направлялись требования о представлении первичных документов учета осуществляемой деятельности.

Утвержденная форма налоговой декларации по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских) хозяйств, адвокатов, подлежащей представлению  за налоговый период 2006 г., не предполагает представление с налоговой декларацией дополнительных документов, обосновывающих ее.

Следовательно,  налоговый орган необоснованно истребовал у налогоплательщика документы, обосновывающие налоговые вычеты по единому социальному налогу, поскольку, за исключением случаев, прямо предусмотренных в статье 88 Налогового Кодекса Российской Федерации, у него отсутствует право  истребовать дополнительные документы при проведении камеральной проверки.

Непредставление налогоплательщиком, имеющим право, в силу подпункта 11 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса,  не выполнять неправомерные акты и  требования  налоговых органов, этих документов,  не может повлечь в данном случае такого последствия, как отказ  в налоговом вычете по единому социальному налогу и доначисление налога в сумме 243 804,96 руб.

Согласно статье  75 Налогового кодекса Российской Федерации, в  случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, а в рассматриваемом случае указанное обстоятельство не имеет места,  у налогового органа не имелось оснований для начисления пени за несвоевременную уплату   налога  в сумме  5 660,03 руб.

В соответствии со статьей 106 Налогового Кодекса Российской Федерации лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса,  т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового  Кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 109 Налогового Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела не доказан факт неуплаты налога в бюджет вследствие неправильного исчисления налога или иных неправомерных действий налогоплательщика, в его действиях отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная  уплата сумм налога  в результате  занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно,  налоговым органом необоснованно начислен штраф за неуплату  налога в сумме  48 761 руб.

В соответствии со статьей 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Статьей 45 Налогового кодекса установлено, что обязанность  по уплате налога или сбора должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.  Неисполнение или  ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

В силу статьи 69 Налогового кодекса  требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, под которой статьей 11 Налогового кодекса понимается  сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Учитывая, что у налогоплательщика отсутствует неисполненная обязанность по уплате единого социального налога за 2006 г., а также обязанности по уплате пеней и санкций, судом области правомерно признаны недействительными решение и требование налогового органа.

Доводы инспекции, касающиеся оценки представленных налогоплательщиком суду первой инстанции документов с точки зрения достоверности содержащихся в них сведений о поставщиках, не могут быть приняты судом апелляционной инстанции, как носящие предположительный характер, поскольку данные документы не были и не могли быть  предметом исследования  при проведении камеральной  проверки и не отражены в оспариваемом решении инспекции.

Что касается вывода суда области о правомерности включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по единому социальному налогу,  сумм налога на добавленную стоимость, то указанный  вывод  представляется суду апелляционной инстанции не основанным на нормах налогового законодательства. В соответствии с пунктом 19 статьи 270 Налогового Кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с  Налоговым Кодексом налогоплательщиком покупателю товаров.

Однако, ошибочный вывод суда не повлек принятия неправильного решения по делу, в связи с чем он не может  служить основанием для отмены судебного акта.

Согласно пункту 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Налоговым органом не представлено суду доказательств соответствия оспариваемых ненормативных актов налоговому законодательству.

В