Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2015 по делу n А36-5831/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

При этом с учетом смысла указанного положения и его взаимосвязи с иными положениями данной статьи Налогового кодекса Российской Федерации, указанные условия применимы при наличии на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика специализированных организаций, осуществляющих аналогичную деятельность, связанную с использованием обслуживающих производств и хозяйств.

При этом, если соблюдаются установленные статьей 275.1 НК РФ условия, налогоплательщик вправе в текущем отчетном периоде учесть сумму полученного убытка при формировании налоговой базы этого отчетного (налогового) периода в соответствии со статьей 274 НК РФ. Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанного вида деятельности.

Как установил суд первой инстанции и следует из материалов дела, ООО «Компания «Ассоль» на праве собственности принадлежит двухэтажное здание котельной с трубой дымовой и пристройкой, расположенное по адресу: Липецкая область, г. Лебедянь, ул. Свердлова, 67. На основании распоряжений от 18.06.2010, 30.03.2011, 23.08.2011 в качестве структурных подразделений организации выделялись центральная котельная и котельная УПГ.

ООО «Компания «Ассоль» в проверяемый период осуществляло поставку тепловой энергии, как для собственных нужд, так и сторонним лицам.

Постановлением Управления энергетики, тарифов и жилищно-коммунального хозяйства Липецкой области от 11.12.2009 № 44/4 с 01.01.2010 установлен тариф на тепловую энергию, поставляемую ООО «Компания «Ассоль», в размере 835,07 руб./Гкал (без НДС), на основании постановления Управления энергетики и тарифов Липецкой области от 07.12.2010 № 42/6 с 01.01.2011. – тариф в размере 939,70 руб./Гкал (без НДС).

В приложении № 3 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год Обществом была указана выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, в размере 18 425 руб., понесенные расходы в размере 210 840 руб., сумма убытков в размере 192 415 руб., которые в 2010 году для целей налогообложения не учитывались. Указанные данные относятся к объекту, расположенному по адресу: г. Лебедянь, ул. Заводская.

В приложении № 3 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год соответствующие строки 180-201 Обществом не заполнены.

Налоговый орган, в рамках проверки определил выручку и расходы по центральной котельной в ходе налоговой проверки, исходя из данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.1.1 (без НДС) и оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.2.1, и соответственно исчислил, что Обществом получен убыток от деятельности центральной котельной, в 2010 году – 1 262 297,58 руб., в 2011 году – 2 198 925,47 руб.

Финансовый результат в виде убытка был получен, в частности, вследствие того, что налоговым органом была учтена при исчислении сумма общехозяйственных расходов (в пропорциональном изменении).

При рассмотрении дела в суде Общество согласилось с расчетом Инспекции.

При осуществлении доначислений по налогу на прибыль по указанному эпизоду налоговый орган указал на отсутствие у Общества раздельного учета доходов и расходов по основному и дополнительному видам деятельности, а также на отсутствие условий для применения поожений ст. 275.1 НК РФ.

Суд первой инстанции, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ материалы дела, пришел к обоснованному выводу, что произведенные доначисления по налогу на прибыль за 2010 год в размере 404 949,55 руб., за 2011 год в размере 580 459,88 руб. применительно к требованиям ст. 275.1 НК РФ не могут свидетельствовать о реальном финансовом результате деятельности организации в проверяемом периоде, поскольку расчет налога на прибыль был произведен исходя из установленного по центральной котельной убытка безотносительно к деятельности всей организации. При этом расходы Общества за 2010, 2011 годы не были уменьшены на расходы, понесенные на поставку электрической энергии, водоснабжение, водоотведение, затраты на выполненные работы и прочие затраты, отнесенные налоговым органом на деятельность центральной котельной. По расчетам, отраженным в обжалуемом решении налогового органа, не представляется возможным определить, каким образом выявленный убыток по деятельности центральной котельной стал основанием для доначисления налога на прибыль по всей организации.

Как установил суд первой инстанции, представленные в материалы дела налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2010, 2011 годы свидетельствуют о том, что Обществом выручка от реализации тепловой энергии сторонним организациям, понесенные центральной котельной расходы на производство реализованной тепловой энергии и, соответственно, финансовый результат по деятельности центральной котельной для целей налогообложения за 2010, 2011 годы не указаны. При этом суд признал, что невыполнение Обществом требований пункта Приказа Минфина РФ от 05.05.2008 № 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения», действующего применительно к 2010, 2011 годам, по заполнению строк 180 – 201 налоговой декларации не может подтверждать отсутствие раздельного учета по деятельности центральной котельной.

Согласно пояснениям Общества вследствие допущенной ошибки в учете по данным налогового учета за 2010, 2011 годы у Общества убыток отсутствовал, в то же время все расходы по деятельности котельной отвечают критерию экономической оправданности.

Также суд первой инстанции, установил, что произведенные налоговым органом расчеты не учитывают тот факт, что частично расходы, понесенные на поставку электрической энергии, водоснабжение, водоотведение, затраты на выполненные работы и прочие затраты, были связаны с производством тепловой энергии для собственного потребления, соответственно в 2010 году в размере 2813,5 ГКАЛ, в 2011 году – 3283,7 ГКАЛ.

По результатам повторного рассмотрения дела, апелляционная коллегия соглашается с судом, что допущенные Обществом неотражение части расходов в налоговых регистрах по центральной котельной не может свидетельствовать об отсутствии раздельного учета налоговой базы по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Наличие учета налоговой базы по центральной котельной подтверждается представленными в материалы дела регистрами налогового учета доходов по подразделению центральная котельная, в том числе, поквартальных, отражающих размер выручки по центральной котельной за 2010, 2011 годы (т. 15, л. 6-17, 105-114), регистрами косвенных расходов по центральной котельной за 2010, 2011 года (т. 15, л. 31-93, 123-178), регистрами налогового учета начисления амортизации по центральной котельной за 2010, 2011 годы (т. 15, л. 94, 95, 179), карточки счета 90.4.1 по общехозяйственным затратам на отопление и горячее водоснабжение по центральной котельной за 2010, 2011 годы (т. 15, л. 97, 98, 181-183), регистрами налогового учета начисления амортизационной премии по центральной котельной за 2010, 2011 года (расходы на капитальные вложения) (т. 15, л. 94, 95, 180).

В учетной политике налогоплательщика порядок ведения налогового учета в отношении подразделения центральная котельная не определен (т. 14, л. 17-29 т. 14).

Вместе с тем, статья 275.1 НК РФ не предусматривает необходимость регулирования порядка определения налоговой базы по подразделению, осуществляющему деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств. Следовательно, отсутствие в учетной политике налогоплательщика специальных положений относительно порядка и форм формирования налогового учета по деятельности, связанной с обслуживающим производством, не может свидетельствовать об отсутствии раздельного учета.

По результатам анализа представленных ООО «Компания «Ассоль» налоговых регистров, регистров бухгалтерского учета, а также произведенных перерасчетов с учетом выявленных налоговым органом неточностей, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об определении налоговой базы по деятельности центральной котельной отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности, ошибочному формированию Обществом прибыли по данному подразделению в 2010, 2011 годах в связи с отнесением расходов, понесенных на поставку электрической энергии, водоснабжение, водоотведение, затраты на выполненные работы и прочие затраты по центральной котельной на расходы организации.

Вместе с тем, отражение убытка по деятельности центральной котельной в связи с реализацией тепловой энергии не может являться основанием для доначисления налога на прибыль в случае соблюдения условий абзацев 6 – 8 статьи 275.1 НК РФ.

В обоснование соблюдения условий ст. 275.1 НК РФ ООО «Компания «Ассоль» представила суду первой инстанции сведения в отношении МУП «Жилищная управляющая компания Лебедянского района», одним из видов деятельности которого согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 01.07.2011 являлось управление эксплуатацией жилого фонда, и МУП «Коммунальное хозяйство» города Лебедянь, основным видом деятельности которого согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 23.12.2014 являлась передача пара и горячей воды (тепловой энергии).

Как следует из материалов дела, согласно сведениям МУП «ЖУК Лебедянского района» стоимость 1 ГКАЛ ресурсоснабжающей организации составила в 2010 году 1021,07 руб., согласно сведениям МУП «Коммунальное хозяйство» города Лебедянь стоимость 1 ГКАЛ ресурсоснабжающей организации составила в 2011 году 1286,39 руб.

В отношении ООО «Компания «Ассоль» с 01.01.2010 был введен тариф на тепловую энергию в размере 835,07 руб./Гкал (без НДС), с 01.01.2011 был введен тариф на тепловую энергию, поставляемую Обществом, в размере 939,70 руб./Гкал (без НДС).

В соответствии с приказом № 118 от 31.12.2009 МУП «ЖУК Лебедянского района» с 01.01.2010 установлена плата за отопление для населения с НДС в размере 39,38 руб. за январь – март, ноябрь, декабрь, в размере 19,95 руб., за апрель, октябрь за 1 м3; в соответствии с приказом № 81 от 30.06.2010 МУП «ЖУК Лебедянского района» с 01.07.2010 установлена плата за горячее водоснабжение для населения с НДС в размере 70,33 руб. за 1 м3 для централизованного горячего водоснабжения при закрытой схеме теплоснабжения.

В отношении МУП «ЖУК Лебедянского района» с 01.08.2011 установлены тарифы на тепловую энергию в размере 996,80 руб./Гкал в отношении потребителей, оплачивающих производство и передачу тепловой энергии, в размере 1176,22 руб./Гкал (с НДС) – в отношении населения.

В обоснование того, что понесенные на содержание котельной расходы не превышают расходов на обслуживание аналогичных объектов, ООО «Компания «Ассоль» указывает, что расходы МУП «ЖУК Лебедянского района» в 2010 году составили 62 635 300 руб., расходы Общества – 22 441 613,79 руб., расходы МУП «Коммунальное хозяйство» города Лебедянь в 2011 году составили 75 395 600 руб., расходы Общества – 24 976 654,17 руб.

Отклоняя довод налогового органа, что расходы на содержание подразделения Общества не сопоставимы с расходами МУП «ЖУК Лебедянского района», МУП «Коммунальное хозяйство» города Лебедянь, поскольку Общество осуществляет непосредственное производство тепловой энергии, а указанные организации реализуют приобретенную тепловую энергию, а МУП «Жилищная управляющая компания Лебедянского района» не является специализированной организацией, поскольку производство и реализация тепловой энергии в качестве основного вида деятельности не указано, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что отсутствие на территории муниципального образования специализированных организаций не может исключать применение в отношении налогоплательщика статьи 275.1 НК РФ.

Законодатель, устанавливая особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, должен создавать условия, обеспечивающие возможность ее применения налогоплательщиками в различных ситуациях. При этом устанавливаемые налоговым законодательством требования должны быть выполнимы.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.11.2008 № 7841/08, порядок учета убытка от деятельности обособленных подразделений действительно предполагает сравнение деятельности таких подразделений со специализированными организациями, однако их отсутствие на территории муниципального образования по месту нахождения налогоплательщика не должно ставить его в неравное положение с иными налогоплательщиками, по месту нахождения которых упомянутые специализированные организации имеются, имея в виду, что в ст. 275.1 Кодекса такие случаи не оговорены.

На вопрос апелляционной коллегии представитель Инспекции подтвердил отсутствие информации о предприятиях, осуществляющих производство тепловой энергии, аналогичной по показателям осуществляемому Обществом.

В сфере налоговых правоотношений принцип равного налогового бремени, вытекающий из положений ст. 8 (ч. 2), 19 и 57 Конституции Российской Федерации, означает, что не допускается установление дополнительных налоговых ограничений в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер критериев (п. 2 ст. 3 НК РФ).

В подтверждение правомерности отнесения убытка, который подлежал формированию по деятельности центральной котельной с учетом дополнительно выявленных налоговым органом расходов, Общество представило доказательства сопоставимости стоимости тепловой энергии, а также понесенных на содержание котельной расходов, а также соответствия оказываемых услуг тем услугам, которые оказывали МУП «ЖУК Лебедянского района», МУП «Коммунальное хозяйство» города Лебедянь.

Оценивая данные доказательства с учетом возражений налогового органа, суд правильно исходил из того, что установленный ст. 275.1 НК РФ критерий соответствия стоимости оказываемых налогоплательщиком услуг применительно к стоимости аналогичных услуг в специализированных организациях, осуществляющих аналогичную деятельность, не возлагает на налогоплательщика необходимости доказывания полного совпадения сравниваемых показателей, предполагая лишь их сопоставимость (сравнимость) с соответствующими показателями деятельности специализированных организаций.

Доказательств осуществления Обществом