Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2008 по делу n А48-4198/07-18 . Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налоговому органу по месту налогового учета не представлялись; первая налоговая декларация  в 2005 г. представлена налоговому органу 18.08.2005 г. за май 2005 г.  В указанную декларацию включены обороты по реализации товара за период с января по май 2005 г. в сумме  2720101 руб., с которой к уплате в бюджет исчислен налог по ставке 10 процентов в сумме  272010 руб., к возмещению из бюджета предъявлена сумма  292618 руб., итого к возмещению из бюджета заявлена сумма  20608 руб.

В процессе проведения выездной налоговой проверки  предпринимателем Дакукиным  20.09.2007 г. представлены налоговому органу декларации по налогу на добавленную стоимость за январь-март 2005 г. и уточненная декларация за май 2005 г., согласно которым:

   -за январь 2005 г. начислен к уплате в бюджет с налоговой базы  526862 руб. налог в сумме  52686 руб., к вычету заявлен налог в сумме  156549 руб., итого к возмещению из бюджета заявлено 103863 руб.;

   -за февраль 2005 г. начислен к уплате в бюджет с налоговой  базы  1065310  руб. налог в сумме   110802 руб., к вычету заявлен налог в сумме  60040 руб.,  итого  начислено к уплате в бюджет   50762 руб. налога;

   -за март 2005 г. начислен к уплате в бюджет  с налоговой базы 1343136 руб. налог в сумме  134314 руб., к вычету заявлен налог в сумме  88002 руб., итого  к уплате в бюджет начислен налог в сумме  46312 руб.;

   -за май 2005 г. представлена «нулевая» декларация, свидетельствующая о фактическом отсутствии деятельности в этот период.

Факт  представления таких деклараций к моменту принятия решения налоговым органом не оспаривается.

Исходя из фактических обстоятельств дела и положений статей 11, 119 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что  у предпринимателя Дакукина имелась обязанность по представлению налоговому органу в сроки, установленные статьей 174 Налогового кодекса, налоговых деклараций  по налогу на добавленную стоимость за январь,  февраль, март и апрель  2005 г.

Соответственно, налоговый орган имел право  привлечь налогоплательщика к налоговой ответственности за непредставление указанных налоговых деклараций исходя из сумм налога, подлежащих уплате  по этим декларациям, т.е., размер штрафа должен был быть определен исходя из сумм 50762 руб. за февраль 2005 г. и 46312 руб. за  март 2005 г., исходя из сумм 0 руб. за  январь и апрель 2005 г. Исчисление штрафа за февраль и март 2005 г. с сумм налога  110802 руб. и 125042 руб. 40 коп. необоснованно, поскольку при этом налоговым органом не была установлена фактическая налоговая обязанность налогоплательщика, определяемая с учетом его права на налоговый вычет.

Вывод   суда первой инстанции  об отсутствии в действиях предпринимателя Дакукина состава  налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 119 Налогового кодекса, в связи с тем,  что Налоговым кодексом  не регламентирован порядок и сроки представления налоговых деклараций по налогу при возникновении в течение квартала оснований для смены налогового периода, суду апелляционной инстанции представляется ошибочным. Указанный вывод был бы верен в случае представления налогоплательщиком в установленный срок  налоговой декларации за первый квартал, однако, материалами дела установлено, что такая декларация налогоплательщиком  не была представлена.

Также суд апелляционной  инстанции считает ошибочным вывод суда области об отсутствии оснований для применения ответственности по статье 119 Налогового кодекса в связи с тем, что сумма вычета по налогу за январь 2005 г. полностью перекрывает суммы налога, подлежащие уплате в бюджет  за февраль и март 2005 г., так как указанное обстоятельство могло бы являться основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности за неуплату налога (статья 122 Налогового кодекса), в данном же случае применяется ответственность за непредставление в установленный срок налоговой декларации (статья 119 Налогового кодекса). Штраф за непредставление в установленный срок налоговой декларации исчисляется исходя из суммы налога, подлежащих уплате на основе этой декларации, без учета общего  состояния уплаты налога.

В то же время, ошибочные выводы суда не повлекли принятия неправильного решения по делу, в связи с чем отсутствуют основания для отмены судебного акта.

При этом апелляционный суд исходит из следующего.

Порядок проведения налоговой  проверки и принятия решения по результатам  налоговой  проверки регулируется главой 14  Налогового кодекса Российской Федерации «Налоговый контроль».

В соответствии со статьей 100.1 Налогового кодекса, действующей с 01.01.2007 г., дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном  статьей 101 Налогового кодекса.

В силу пункта 5 статьи  100 Налогового кодекса акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям (пункт 6 статьи 100 Налогового кодекса).

На основании подпункта   1 статьи  101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.),  акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Обязанность руководителя  (заместителя руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка,  о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки,    установлена пунктом 2 статьи  101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка,  вправе  участвовать в процессе  рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3,4,5,6,7 статьи  101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

 Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101).

Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Существенные  нарушения процедуры проверки, в числе которых законодатель особо выделил обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя,  являются основанием для отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом (пункт  14 статьи  101 Налогового кодекса).

Из смысла взаимосвязанных положений   статей  100 и  101 Налогового Кодекса, с учетом статьи 2  Закон № 167-ФЗ, следует, что  рассмотрение материалов проверки и принятие решения по ним  осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем   в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик   или его представитель, в  присутствии   налогоплательщика  или его представителя, или при наличии  достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика  о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

 При этом обязанность налоговых органов  уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика  при  разрешении вопроса о привлечении к налоговой  ответственности, несоблюдение которой влечет недействительность ненормативного акта.

Из материалов дела следует, что о  рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщик был  извещен уведомлением № 903 от 22.08.2007 г., полученным им лично. Рассмотрение было назначено на 17.09.2007 г.

Фактически, как это следует из  представленного налоговым органом протокола  рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки, рассмотрение  производилось 18.09.2007 г. в присутствии налогоплательщика, однако, в этот день решение по материалам проверки и возражений налогоплательщика  налоговым органом  принято не было,  т.е. процедура рассмотрения материалов проверки в указанный день не была завершена.

Решение № 37 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» принято налоговым органом 26.09.2007 г., при этом, в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие об извещении налоговым органом налогоплательщика о назначении рассмотрения материалов проверки на 26.09.2007 г., а также об его участии при таком рассмотрении, по результатам которого был принят оспариваемый по настоящему делу ненормативный правовой акт.

Поскольку нарушение налоговым органом порядка уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, в силу прямого указания пункта 14 статьи 101 Налогового Кодекса Российской Федерации, является безусловным основанием для отмены вынесенного налоговым органом ненормативного правового акта, суд апелляционной инстанции полагает, что  арбитражным судом Орловской области правомерно удовлетворены требования налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным.

Согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,  при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса  обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вопреки названным нормам, налоговый орган не представил суду  бесспорных доказательств, подтверждающих правомерность принятия им оспариваемого решения.

В связи с  изложенным, следует признать, что суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа недействительным.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции в полном объеме.

Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену  судебного акта в силу части 4 статьи