Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2015 по делу n А14-13723/2013. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Иск удовлетворить полностью

Оценка вложения в капитал будет находиться в большей зависимости от размера фактических вложений (инвестиций) лица, передающего акции российской организации, нежели от наличия встречного предоставления последнего приобретателя.

При этом суд учел, что если бы стороны, заключившие Конвенцию, желали связать пониженную ставку со способом вложения капитала самим получателем дивидендов, то однозначно указали бы на это в тексте документа (например, статья Соглашения от 05.12.1998 с республикой Кипр прямо обусловливает возможность применения пониженной ставки «прямым вложением в капитал»).

Также судебная коллегия приняла во внимание следующее.

Согласно подпункту «q» пункта 1 статьи 3 Конвенции компетентным органом по ее применению в России признается Министерство финансов Российской Федерации.

Компания Теле2 Раша Холдинг обращалась в Минфин России с вопросами относительно толкования понятия «вложенного иностранного капитала», используемого в статье 10 «Дивиденды» Конвенции. Формулируя свой запрос, компания указывала конкретные ситуации, обусловившие возникновение у нее права на владение капиталом российской организации (запрос от 6.12.2010, т.5, л. 30-32).

 Письмом от 22.12.2010 № 03-08-05 Минфин России разъяснил, что требование статьи 10 «Дивиденды» Конвенции в части «вложения иностранного капитала», выполняется, в том числе, в следующем случае: при внесении организацией с постоянным местопребыванием в Швеции в капитал Компании не менее 30% акций (долей) российской организации, выплачивающей дивиденды, при условии, что акции такой российской организации были приобретены первой упомянутой организацией с постоянным местопребыванием в Швеции по цене, составлявшей в момент приобретения не менее 100 тысяч долларов США или эквивалентную сумму в иностранной валюте (т. 5, л. 33-34).

Письмом от 22.07.2014 в адрес Арбитражного суда Воронежской области Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России подтвердил направление письма от 22.12.2010 № 03-08-05 в адрес компании Теле2 Раша Холдинг АВ (т. 5, л. 49).

Суд обращает внимание, что иные письма Минфина России, на которые ссылаются налоговые органа (в частности, от 26.12.2007 № 03-08-05, от 09.10.2009 № 03-08-05, от 08.05.2013 № 03-08-05/16136, от 18.12.2013 № 03-08-13/55719), осуществленное судом толкование прямо не опровергают.

С учетом изложенного, судебная коллегия не находит оснований согласиться с доводами налоговых органов о толковании положения подпункта «а» пункта 2 статьи 10 Конвенции о вложенном иностранном капитале в том смысле, что получатель дивидендов должен выполнить критерий непосредственности вложения, то есть самостоятельно вложить объект гражданских прав, имеющий денежную оценку, в капитал компании, выплачивающей дивиденды.

Апелляционный суд также не может принять доводы налоговых органов о том, что Теле2 Раша Холдинг не имеет фактическое право на выплаченные дивиденды.

Свою позицию налоговые органы обосновывают разъяснениями Минфина России, изложенными в письме от 09.04.2014 № 03-00-РЗ/16236, о том, что «для признания лица в качестве фактического получателя дохода (бенефициарного собственника) необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии международными соглашениями об избежании двойного налогообложения».

В материалы дела также представлено письмо Минфина России от 19.05.2014 № 03-08-13/23614 (т. 5, л. 50-52), направленное в адрес ФНС России на запрос «По вопросу применения статьи 10 Конвенции с Королевством Швеция от 15 июня 1993 года и оказании содействия в связи с рассмотрением дела №А14-13723/2013» (т. 5, л. 16-17). Согласно разъяснениям, содержащимся в указанном письме, в Комментариях ОЭСР «фактический получатель дохода» интерпретируется как лицо, которое де-юре и де-факто определяет «экономическую судьбу» какой-либо собственности или включает доход от этой собственности в свою налоговую базу. «Фактический получатель дохода» не следует понимать в узком, «техническом» смысле, его следует трактовать исходя из целей и задач указанного соглашения, которое предполагает обеспечение государством на межгосударственном уровне однократного (т.е. только в одном государстве) налогообложения доходов и имущества своих резидентов при осуществлении ими международной экономической деятельности, с учетом таких основных принципов соглашения, как предотвращение злоупотребления положениям соглашения и преобладание сущности над формой. Международное соглашение об избежании двойного налогообложения не применяется, если между фактическим владельцем и плательщиком дохода имеется посредник.

В письме указано, что для признания лица в качестве фактического получателя дохода данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и, как следует из международной практики применения соглашений об избежании двойного налогообложения, быть лицом, определяющим дальнейшую «экономическую судьбу» полученного дохода. Определяющим фактором является наличие фактического права на доход.

Также в письме особо отмечено, что освобождение от налогообложения или налогообложение по пониженным ставкам процентного дохода в стране источника дохода не предоставляется, если между фактическим владельцем и плательщиком процентов имеется посредник, такой как агент или получатель по доверенности, за исключением, если фактический владелец является резидентом другого договаривающегося государства.

В завершение письма Минфин России указывает, что «как следует из письма, налогоплательщиком были представлены доказательства, свидетельствующие о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем. Получив дивиденды, Тсле2 Россия Холдинг АБ в дальнейшем в полном объеме перечислила своему учредителю – шведской компании Теле2 Сверие АВ в результате последовательного распределения дивидендов». Поэтому, по мнению Минфина России, нарушены основополагающие принципы межправительственных соглашений как «предотвращение злоупотребления положениями договора» и «преобладание сущности над формой», и применять пониженную ставку, установленную подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, считаем неправомерно».

Судебная коллегия не может принять указанный вывод во внимание ввиду следующего.

Как следует из запроса ФНС России, а также из содержания самого письма от 19.05.2014 № 03-08-13/23614, посылкой к сделанному Минфином России выводу послужили утверждения налогового ведомства, что компания Теле2 Россия Холдинг АБ, которой выплачены дивиденды, не является их фактическим получателем.

Вместе с тем, такие обстоятельства из материалов дела не следуют.

Вывод о том, что шведская компания Теле2 Россия Холдинг АБ не является фактическим получателем (конечным бенефициаром) дивидендов, выплаченных Обществом, налоговые органы основывают содержанием письма – официального заявления компании Теле2-Свериэ АБ от 30.08.2013, представленным Обществом, в котором указано, что «полученные компанией

Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году» (т. 1, л. 63).

Вместе с тем, руководствуясь статьей 68 АПК РФ, судебная коллегия не может признать указное письменное доказательство в качестве допустимого доказательства обстоятельства, на котором настаивают налоговые органы.

Более того, в ходе рассмотрения настоящего дела Общество представило в материалы дела официальное заявление компании Теле2 Сверие АБ от 18 февраля 2015 года, в котором последняя сообщает  о том, что в официальном заявлении компании от 30.08.2013 была использована неточная формулировка, которая может привести к неверной интерпретации текста заявления. Абзац «полученные компанией Теле2 Россия Холдинг АБ дивиденды в дальнейшем были получены в полном объеме компанией Теле2 Сверие АБ в результате последовательного распределения дивидендов в 2013 году» следует понимать в том смысле, что Теле2 Сверие АБ получила всю сумму причитающихся ей (объявленных) дивидендов в полном объеме (т. 8, л. 38).

Судебная коллегия приняла во внимание также информацию, содержащуюся в юридическом меморандуме по вопросам действующего законодательства Швеции от 18.02.2015, составленный компетентным шведским юристом. В данном документе, в частности указано, что в целях шведского Закона о компаниях безусловным вкладом акционера считается вклад в акционерный капитал получающей стороны. Внесенный вклад становится собственностью получающей компании; они вносятся без выдвижения каких-либо условий и – согласно установленных стандартов бухгалтерского учета – отражаются в бухгалтерском учете как увеличение акционерного капитала (т. 8, л. 27).

Довод налоговых органов, что безвозмездное получение акций Общества свидетельствует об отсутствии у компании Теле2 Раша Холдинг АБ предпринимательского риска, заключающегося в риске потери собственных инвестиций, судебная коллегия отклоняет как ошибочный.

Также коллегия отклоняет ссылку налоговых органов на проведенный анализ финансовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ, изложенный в консолидированных пояснениях от 10.04.2015 (т. 4, л. 13-16), поскольку изложенные в анализе выводы носят предположительный характер. В свою очередь в официальном заявлении от 20.05.2014 компания Теле2-Раша Холдинг АБ указывает и обосновывает осуществление самостоятельной инвестиционной, операционной и холдинговой деятельности на территории Швеции (т. 6, л. 76-80).

Надлежащих доказательств, что фактическим выгодоприобретателем дохода, выплаченного Обществом, как и доказательств, что именно Теле2 Сверие АБ определило дальнейшую экономическую судьбу дохода, а компания Теле2 Россия Холдинг АБ выступала лишь посредником (промежуточным звеном) в передаче денежных средств, налоговые органы не представили. Не опровергли налоговые органы и факт включения компанией Теле2-Раша Холдинг АБ полученных дивидендов от принадлежащих ей и учитываемых в качестве собственных активов акций Общества  в свою налоговую базу.

Отсутствие таких доказательств препятствует суду признать соответствующие доводы налоговых органов обоснованными.

Оценивая позиции сторон о наличии такого условия для применения пониженной ставки, как превышение размера вложенного иностранного капитала суммы 100 тысяч долларов США, судебная коллегия установила следующее.

В письме Минфина России от 18.12.2013 № 03-08-13/55719 на запрос ФНС России относительно толкования статьи 10 «Дивиденды» Конвенции разъяснено, что условием применения пониженной ставки налогообложения при применении норм Конвенции является соблюдение величины номинальной стоимости доли в уставном капитале российской компании не менее 100 000 долларов США.

Также в письме специально отмечено, что необходимый размер вложенного капитала может быть внесен не единовременно, а частями, и не в один год. После того, как достигнуто пороговое значение вложенного капитала, возникает право на пониженную ставку налогообложения дивидендов. Указанное пороговое значение не подлежит последующему перерасчету в связи с колебаниями валютных или биржевых курсов.

Такую позицию в отношении толкования Конвенции Минфин России высказывал и ранее в других письмах (например, от 9.10.2009 № 03-08-05, от 8.05.2013 от 03-08-05/16136).

Из материалов дела следует, что Общество было зарегистрировано в качестве юридического лица 7.12.1994. На дату регистрации уставный капитал составил 25 000 000 руб. (неденоминированных).

14.03.1995 решением учредителей уставный капитал увеличен, составил 2 456 056 000 руб. и был поделен на 2 456 056 000 обыкновенных акций номинальной стоимостью 1 руб.

Доли в уставном капитале были разделены между двумя акционерами: компания Восток Мобайл Нордвест Б.В., Нидерланды – 1 252 589 (51%) акций и ООО «Вотек» – 1 203 467 (49%) акций.

В последующем, в том числе и на момент выплаты дивидендов размер уставного капитала Общества не изменялся; после деноминации рубля составил 2 456 056 руб.

В материалах дела имеются доказательства того, что в качестве оплаты приобретенных акций компания Восток Мобайл Нордвест Б.В. передала Обществу имущественные ценности на сумму 253 235 долларов США (акт от 12.05.1995, т. 3, л. 104). На дату внесения имущества (12.05.1995) размер доли акций Восток Мобайл Нордвест Б.В. составлял сумму, эквивалентную 245 317 долларов США (по официальному курсу 5106 руб. за 1 доллар).

В декабре 2004 года Компания Теле2 Свериэ АБ (Швеция) выкупила 100% акций Общества у обоих акционеров: у Восток Мобайл Нордвест Б.В. по договору купли-продажи от 1.12.2004 на сумму 2 504 000 долларов США и у ООО «Вотек» по договору от 21.12.2004 на сумму 650 000 долларов США (п/п № 1 от 21.12.2004, № 2 от 21.01.2005, № 10 от 22.06.2006, т. 1, л. 66-68).

Всего сумма сделки составила 3 150 000 долларов США.

12 ноября 2007 года Компания Теле2 Свериэ АБ внесла принадлежащие ей акций Общества в уставный капитал дочерней компании Теле2-Раша Холдинг АБ (Швеция) в качестве безусловного взноса акционера.

Согласно представленной в материалы дела выписке из годовой отчетности компании Теле2-Раша Холдинг АБ за 2007 год (т. 8, л. 190,193) балансовая стоимость доли владения 100 процентами акций Общества оценена в сумме 58 148 718 шведских крон, что также значительно превышало пороговое значение в 100 000 долларов США.

Таким образом, номинальная стоимость акций Общества на момент формирования уставного капитала в 1995 году превысила пороговое значение в 100 000 долларов США, а при каждом последующем отчуждении оценка уставного капитала  производилось в размере, значительно превышающем указанное пороговое значение, что свидетельствует, по мнению судебной коллегии, в пользу вывода о соблюдении при выплате в декабре 2012 года дивидендов компании Теле2-Раша Холдинг АБ соответствующего условия для применения льготной ставки налога.

Настаивая на отсутствии выполнения условия о величине уставного капитала, налоговые органы исчисляют его эквивалентный размер в долларах США, исходя из значения суммы уставного капитала в рублях (2 456 056 руб.) на дату фактического распределения дивидендов (19.11.2012), результатом чего является сумма 77 433 долларов США (по курсу 31,7184 руб.), что менее установленного минимального значения, предусмотренного Конвенцией для применения пониженной ставки.

Налоговые органы указывают, что требование к величине уставного капитала не выполнялось и в течение того срока, когда Общество являлось