Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2015 по делу n А35-1917/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Пунктом 1 статьи 9 Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон № 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу п. 2 и 3 ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В соответствии с п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты па осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в силу п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, в частности приравниваются суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, но которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Порядок списания дебиторской задолженности установлен п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов РФ № 34н от 29.07.1998, предусматривающим, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие нереальные для взыскания долги списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей постановления Пленума ВАС РФ № 53 понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 2 постановления Пленума ВАС РФ № 53 при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Как установлено судом, и следует из материалов дела в течение 2011 году между ОАО «КРТ» (Заимодавец) и ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» (Заемщик) были заключены договоры займа: б/н от 03.05.2011 на сумму 50000 руб.; б/н от 31.05.2011 на сумму 470000 руб.; б/н от 15.06.2011 на сумму 208000 руб.; б/н от 17.06.2011 на сумму 885830 руб., которые содержали условие о платности услуг, т.е. были процентными.

Из представленных Обществом пояснений по порядку начисления процентов по договорам займа следует, что согласно п. 1.2 договоров займа (№ 659-Д от 10.05.2011, № 820-Д от 15.06.2011, б/н от 17.06.2011, б/н от 31.05.2011) ОАО «КРТ» ежемесячно производило начисление процентов на сумму займа в размере 2 (два) процента годовых.

Всего по указанным выше договорам займа было начислено процентов – 15839,39 руб., уплачено ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» - 12682,40 руб., списано – 3156,99 руб., в том числе: по договору займа № 659-Д от 10.05.2011 за период с мая по декабрь 2011 г. начислено процентов – 487,67 руб., уплачено – 487,67 руб.; по договору займа № 820-Д от 15.06.2011  за период с июня по декабрь 2011 г. начислено процентов – 2142,71 руб., уплачено – 1914,76 руб.; списано – 227.95 руб.; по договору займа б/н от 17.06.2011 за период с июня по декабрь 2011 г. начислено процентов – 8259,09 руб., уплачено – 5964,89 руб.; списано – 2294,20 руб.; по договору займа б/н от 31.05.2011 за период с июня по декабрь 2011 г. начислено процентов – 4949,92 руб., уплачено – 4315,08 руб.; списано – 634,84 руб.

Данные обстоятельства подтверждаются анализом счета 76.09 за 2011 г., отчетом по проводкам по счетам 91, 76.09 за 2011 год.

Из материалов дела следует, что ОАО «КРТ» ежемесячно сообщало ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» о размере начисленных по договорам займа процентах и сроках их уплаты посредством направления соответствующих писем. В данных письмах Обществом указывался период начисления процентов, а также общая сумма, подлежащая уплате за этот период по всем договорам займа.

По данным Общества, по состоянию на 20.12.2011 за ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» числилась задолженность по процентам по договорам займа в общей сумме 3892,89 руб. Платежным поручением № 620 от 23.12.2011 ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» была произведена частичная оплата процентов за пользование заемными средствами за ноябрь 2011 г. в размере 735,90 руб. Таким образом, с учетом указанного платежа, сумма задолженности по процентам по состоянию на 31.12.2011 (на момент списания) составила 3156,99 руб.

Данное обстоятельство подтверждается анализом счета 76.09 за период 2011 г., анализом счета 76.09 за период 2011 г. с разбивкой по месяцам, отчетом по проводкам по счетам 91, 76.09 за 2011 год, письмами за № 01 -424 от 03.08.2011, за № 01-512 от 15.09.2011, за №01-540 от 04.10.2011, за № 01-582 от 01.11.2011, за № 01-654 от 01.12.2011, платежным поручением № 620 от 23.12.2011.

Таким образом, заключение договоров займа было направлено на получение дохода.

Отклоняя довод налогового органа об отсутствии мер но возврату задолженности со стороны ОАО «КРТ» и отсутствии намерения получить доход суд первой инстанции исходил из следующего.

Как установлено судом из пояснений налогоплательщика, в период с момента заключения договоров займа и до ликвидации ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» осуществляло уставную деятельность и получало от нее доход.

Согласно бухгалтерскому балансу ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» по состоянию на 30.06.2011 числились денежные средства в сумме 21000 руб., размер дебиторской задолженности на указанную дату составил – 318000 руб., нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) составил – 1287000 руб.

Кроме того, в разделе «Краткосрочные обязательства» числились заемные денежные средства в сумме 1543000 руб., отражающие задолженность перед ОАО «КРТ» по договорам займа, а также кредиторская задолженность в сумме 73000 руб.

Согласно промежуточному бухгалтерскому балансу ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» по состоянию на 11.10.2011 числились денежные средства в сумме 204000 руб.

В тоже время, произошло увеличение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на 90000 руб., в то время как размер дебиторской задолженности снизился до 59000 руб. по причине того, что был направлен на погашение, имеющейся на начало периода кредиторской задолженности, а также текущей за этот период.

ОАО «КРТ» с момента принятия решения о ликвидации «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» (28.07.2011) и до окончательной ликвидации (20.12.2011) принимались меры по возврату займов путем проведения переговоров лично и по средствам связи с руководством ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ».

ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» по ряду договоров займа задолженность была возвращена полностью (б/н от 03.05.2011), а по некоторым частично (б/н от 31.05.2011, б/н от 17.06.2011).

Так, в счет частичного погашения задолженности по договорам займа, 20.09.2011 между ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» и ОАО «КРТ» были заключены договоры уступки права требования (цессии), согласно которым ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» переуступает ОАО «КРТ» право требования денежной суммы с ООО «Компания «РХК» денежной суммы в размере 42390,35 руб. и с ОАО «Черемисиновский кирпичный завод» в размере 15286 руб.

В связи с этим, 09.11.2011 между ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» и ОАО «КРТ» подписано соглашение о зачете взаимных требований, согласно которому производится взаимозачет на сумму 57676,35 руб., задолженность по договору займа от 17.06.2011 уменьшается, и по состоянию на 09.11.2011 составляет 828153,65 руб.

Оставшиеся денежные средства ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» пошли на погашение задолженности по заработной плате, налогам и иным обязательным платежам.

Согласно ликвидационному бухгалтерскому балансу ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» по состоянию на 30.11.2011 числились денежные средства в сумме 2000 руб., а также в разделе «Краткосрочные обязательства» числится задолженность по заемным денежным средствам а сумме 1388000 руб.

Подписание 09.11.2011 соглашения о зачете взаимных требований также подтверждает тот факт, что ОАО «КРТ» принимало меры по снижению размера задолженности по договорам займа.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год сумма безнадежной задолженности по займам, выданным ликвидированному ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» вошла в строку 302 «суммы безнадежных долгов...» и, соответственно, в строку 300 «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам» Приложения № 2 к Листу № 2 (основание п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Из материалов дела усматривается, что в период действия вышеуказанных договоров (с момента выдачи и до 31.12.2011) в бухгалтерском и налоговом учете ОАО «КРТ» в составе доходов отражались начисленные проценты за пользование заемными средствами, и уплачивался налог на прибыль с доходов в виде процентов. Данное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела бухгалтерскими, налоговыми регистрами, налоговыми декларациями по налогу на прибыль за июнь-декабрь 2011 года, ф. 2 «Отчетом о прибылях и убытках» за 2011 год.

Довод Инспекции о том, что сделка по заключению займа является экономически необоснованной для ОАО «КРТ», а преследует лишь достижение необоснованной экономической выгоды в виде увеличения внереализационных расходов, и вследствие чего, занижение налоговой базы по налогу на прибыль, отклонен судом.

Судом установлено, что вклад ОАО «КРТ», единственного учредителя ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ», в ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» учтен в составе финансовых вложений ОАО «КРТ» с 2003 года. За это время неоднократно был получен доход в виде дивидендов от указанных финансовых вложений.

Согласно пояснений Общества, решение учредителя о ликвидации ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» связано с изменением долгосрочной концепции развития предприятия и ликвидацией непрофильных активов. Кроме того, изначально займы выдавались для ведения заемщиком уставной деятельности, а впоследствии (после принятия решения о ликвидации) были частично использованы заемщиком для выплат в рамках процедуры ликвидации. Таким образом, использование заемных средств для завершения процедуры ликвидации сложилось по факту, а не из условий договоров.

Из материалов дела видно, что ОАО «КРТ», имея вклад в ООО «Санаторий» Соловьиные Зори «КРТ», и получая доходы в виде дивидендов по этому вкладу, осуществляло деятельность, направленную на получение дохода.

Довод налогового органа о том, что Общество не принимало достаточные меры по взысканию дебиторской задолженности, отклонен судом первой инстанции как необоснованный, поскольку нормы гл. 25 НК РФ не обусловливают право налогоплательщика на списание дебиторской задолженности принятием мер по ее взысканию. Положения ст. 265 НК РФ связывают право на учет суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов лишь с истечением срока исковой давности, ликвидацией должника.

В связи с этим, довод налогового органа со ссылкой на пункт 4 ст. 21.1 Федерального закона № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» о ненаправление ОАО «КРТ» в регистрирующий орган заявления кредитора юридического лица, исключаемого из ЕГРЮЛ, также является необоснованным.

Довод налогового органа о том, что на момент заключения договоров займов, Общество уже знало о ликвидации ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» правомерно отклонен судом первой инстанции исходя из следующего.

Из материалов дела усматривается, что решение о ликвидации ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» принималось на Совете директоров ОАО «КРТ» 28.07.2011, а договоры займа заключались в начале мая - середине июня 2011 г. генеральным директором ОАО «КРТ». ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» было ликвидировано – 20.12.2011 года.

Кроме того, в ходе судебного разбирательства налоговым органом не представлено ну суду первой, ни суду апелляционной инстанции доказательств, свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика или создания Обществом и ООО «Санаторий «Соловьиные Зори «КРТ» согласованных действий, направленных на неправомерное отражение расходов.

Также, в силу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды,