Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2014 по делу n А64-231/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

подает в налоговый орган налоговую декларацию установленного образца, в которой указывает исчисленный налог, а также налоговую базу и порядок расчета налога.

Согласно пункту 1 статьи 80 Налогового кодекса налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Сведения, указанные налогоплательщиком в налоговой декларации, по общему правилу считаются достоверными до тех пор, пока в ходе проведения налогового контроля в форме камеральной или выездной налоговой проверки не будут установлены ошибки, противоречия, расхождения и (или) неточности в представленном в инспекцию расчете.

В соответствии с пунктом 2 статьи 87 Налогового кодекса целью налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, правильным формирование налоговых обязательств последних.

В силу статьи 88 Налогового кодекса предметом камеральной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, отраженных налогоплательщиком в представленной налоговой декларации.

При этом по смыслу пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.

На основании пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса в случае, если камеральной налоговой проверкой будут выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить налоговому органу пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а также документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), которые лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть (пункт 4 статьи 88 Кодекса).

Согласно статье 100 Налогового кодекса в акте налоговой проверки, составленном по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (абзац 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах и образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, согласно пункту 7 статьи 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Пунктом 8 статьи 101 Кодекса установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, в том числе,  нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если  такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения, может, в силу положений пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса, являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Из анализа вышеприведенных норм в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган проводит оценку правомерности исчисления и своевременности уплаты налогоплательщиком конкретного налога в рамках периода, за который представлена конкретная налоговая декларация. Указанная проверка проводится на основании представленных налогоплательщиком с декларацией документов и в соответствии с ограничениями, налагаемыми статьей 88 Налогового кодекса.

При этом, по смыслу положений статьи 101 Налогового кодекса, как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно,  на основании соответствующих фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика,  установить размер недоимки по налогам, соответствующий его действительной налоговой обязанности по уплате налога в соответствии с положениями соответствующих глав особенной части Налогового кодекса.

Как следует  из актов камеральных проверок представленных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций  (корректировки № 2) и оспариваемых обществом решений налогового органа, в ходе проведения камеральных проверок уточненных налоговых декларациях  инспекцией сделаны выводы о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на суммы поступившей от физических лиц – дольщиков предварительной оплаты, полученной по  предварительным договорам о заключении в будущем  договоров участия в долевом строительстве многоквартирного жилого дома по адресу г. Тамбов, ул. Советская, 2а, а также о нарушении им  пункта 4 раздела I Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.11.2006 № 136н, пункта 1 статьи 166 и пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса, так как, по мнению инспекции, данные, содержащиеся в  налоговых декларациях, не соответствовали данным  книги продаж, оборотной ведомости и главной книги по счету 68.2 «Расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость» за соответствующие периоды.

 При этом, как следует из актов камеральных проверок и решений по ним, инспекцией не истребовались у налогоплательщика документы в связи с выявленными нарушениями, а вывод о нарушениях сделан на основании данных, полученных при выездной налоговой проверке, по результатам которой налогоплательщиком и представлялись уточненные налоговые декларации.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 № 267-О указал, что полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

По смыслу взаимосвязанных положений частей третьей и четвертой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса  в случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Поскольку в рассматриваемом случае налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок представленных налогоплательщиком уточненных деклараций за 1-4 кварталы 2008-2009 и 1-3 кварталы 2010 года (корректировки № 2) фактически  не было проведено мероприятий налогового контроля, позволяющих установить правильность исчисления налога и действительные налоговые обязанности налогоплательщика, то выводы суда области о недействительности оспариваемых налогоплательщиком  решений налогового органа являются обоснованными.

О несоответствии доначисленных  решениями от 25.10.2012 №№ 13-48/426 – 13-48/431 и №№ 13-48/3276 – 13-48/3280 сумм налога, в том числе,  налога в сумме 9 221 409 руб., в отношении которой заявлена настоящая апелляционная жалоба, свидетельствует также то обстоятельство, что  в нее включена сумма налога 8 163 434 руб., доначисленная решениями, принятыми по результатам камеральных проверок  первых уточненных деклараций, что привело к двойному начислению налога на указанную сумму за один и те же налоговые периоды период и необоснованному возложению на налогоплательщика излишнего налогового бремени, не соответствующего его действительным налоговым обязанностям, что прямо противоречит принципу недопустимости двойного налогообложения.

Также, соглашаясь с обжалуемым решением суда области, апелляционная коллегия учитывает то обстоятельство, что  17.10.2013 обществом вновь были представлены налоговому органу  уточненные налоговые декларации (корректировки № 3), в которых отражены те же  данные о налоговых обязанностях общества по уплате налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2008, 2009, 2010 года, что и в первичных налоговых декларациях, представленных за соответствующие налоговые периоды.

Поскольку после представления данных деклараций обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость  приведены в соответствие с его действительными налоговыми обязанностями и с выводами, сделанными во вступивших в законную силу судебных актах по делу № А64-3577/2012, то оснований для возложения на налогоплательщика дополнительных обязанностей по уплате налога не имеется.

Довод налогового органа о представлении указанных деклараций за пределами  срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса, отклоняется апелляционной коллегией, поскольку данный срок установлен  для реализации налогоплательщиком права  на налоговые вычеты, в то время как в рассматриваемом деле спор возник о правильности определения налогоплательщиком налогооблагаемой базы.

Отклоняя ссылки налогового органа на образование у налогоплательщика  задолженности по налогу, отраженной в лицевых счетах по учету его уплаты, в том числе, вследствие зачета излишне уплаченного налога на добавленную стоимость в счет уплаты сумм налога по результатам выездной проверки, произведенного налоговым органом по заявлению общества от 07.03.2012 исх. № 115,  апелляционная коллегия исходит из того, что указанные действия общества не свидетельствуют о нарушении им законодательства о налогах и сборах и не могут служить основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в рамках камеральной налоговой проверки уточненных деклараций.

Кроме того, согласно правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.11.2002 № 6294/01 применительно к приказу Министерства по налогам и сборам России от 05.08.2002 № БГ-3-10/411, отражение наличия и погашения задолженности плательщика по лицевым счетам, которые ведутся налоговыми органами, не признается юридическим фактом, с которым налоговое законодательство связывает те или иные правовые последствия для налогоплательщика, в том числе, возникновение налоговых  обязанностей.

Лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого им во исполнение ведомственных документов. Соответственно, данные лицевых счетов налогоплательщика сами по себе, в отрыве от иных документов, характеризующих начисление и уплату налога, не могут подтверждать права и обязанности налогоплательщика, так же как и права и обязанности налогового органа.

Поскольку имеющимися в материалах дела документами, связанными с начислением и уплатой налога, доказано, что налоговым органом необоснованно произведено начисление налога на добавленную стоимость за соответствующие периоды, включая начисления по выездной налоговой проверке, данные лицевого счета не могут служить доказательством образования у общества «Жилстрой» заложенности по налогу на добавленную стоимость сами по себе.

Исходя из изложенного, оснований для отмены решения арбитражного суда Тамбовской области от 13.08.2014