Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2008 по делу n А35–6108/06–С18. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

обязательство векселедателя либо иного указанного в нем плательщика выплатить векселедержателю по истечении оговоренного срока обозначенную в векселе сумму.

Природа векселя такова, что он одновременно сочетает в себе свойства ценной бумаги, долгового обязательства и расчетного средства.

Исходя из специфических свойств векселя,  пунктом 36 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 г. № 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 г. № 14 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» разъяснено, что в тех случаях, когда одна из сторон обязуется передать вексель, а другая сторона обязуется уплатить за него определенную денежную сумму (цену), к отношениям сторон применяются нормы гражданского законодательства о купле-продаже.

Статьей 454 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). К купле-продаже ценных бумаг и валютных ценностей положения, предусмотренные параграфом 1 главы 30 Гражданского Кодекса, применяются, если законом не установлены специальные правила их купли-продажи.

Следовательно,  вексель является товаром, а передача его является реализацией в силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в том случае, если  право собственности на вексель переходит от одного лица к другому  по договору купли-продажи или иному аналогичному ему гражданско-правовому  договору, в котором вексель  выступает как объект купли-продажи (предмет договора).

В случаях, когда вексель используется в качестве долгового обязательства или средства платежа, как это имело место в рассматриваемой ситуации, передача векселя не является реализацией в целях налогообложения, поскольку в этом случае вексель не является товаром.

Вместе с тем, ошибочная ссылка суда на подпункт 12 пункта  2 статьи 149 Налогового Кодекса не повлияла на правильность вывода суда области о том, что в данном случае налогоплательщиком  не превышен предел выручки, установленный статьей 145 Налогового кодекса, т.к. в  результате сделки с акционерным обществом «Орловский бройлер» налогоплательщиком не получена выручка от реализации векселя, а, наоборот,  понесены затраты по приобретению недвижимого имущества у акционерного общества «Орловский бройлер» 36 объектов недвижимости в результате оплаты его векселем.

Следовательно, налогоплательщик пользовался правом на освобождение от уплаты налога на добавленную стоимость, начиная с 01.10.2003 г., правомерно, и у него не было оснований  для представления налоговому органу уточненной налоговой декларации и для  предъявления налога к вычету, так как в силу  подпункта 3 пункта 2 статьи  170 Налогового  кодекса  суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных  активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и  нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг),  в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период)  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Частью 1 статьи 171 Налогового Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные  налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные при ввозе  на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При этом вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов (часть 1 статьи 172 Кодекса).

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового Кодекса,  производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую  уплату сумм налога.

Вычетам подлежат только суммы налога,  предъявленные налогоплательщику и уплаченные им  при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им  при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет  указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных  статьей 172 Налогового кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, законодателем в спорный период предусматривалась совокупность условий, позволяющих налогоплательщику предъявить к вычету из бюджета налог на добавленную стоимость:

-суммы налога должны быть фактически уплачены поставщику,

-товар приобретен для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения налога или для перепродажи,

-имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура,

-товар принят к учету.

При соблюдении указанных условий добросовестный налогоплательщик имеет право на предъявление налога к вычету в размере сумм, фактически уплаченных им поставщику соответствующих товарно-материальных ценностей, либо сумм, уплаченных при ввозе товара  на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке  арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

В пункте 9 Постановления Пленума от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» Высший Арбитражный Суд Российской Федерации также  разъяснил, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что вексель № 778373 номинальной стоимостью 87020197,20 руб., со сроком оплаты 25.02.2009 г., эмитированный  акционерным обществом  «Орловский бройлер», первоначально был передан акционерным обществом «Орловский бройлер» 27.02.2002 г. открытому акционерному обществу  «АПК «Орловщина»  в  качестве оплаты за основные средства  стоимостью 87020197,20 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость 14503366,20 руб.), приобретенные  на основании договора купли-продажи от 25.02.2002 г.

07.05.2002г. указанный  вексель акционерное общество «АПК «Орловщина» передало в уставный капитал вновь созданной организации – закрытого акционерного общества «ФК «АгроИнвест», с оформленным на нем индоссаментом: платите по приказу ЗАО «ФК «АгроИнвест».  31.07.2002 г. в отношении акционерного общества «АПК «Орловщина» арбитражным судом Белгородской области начата процедура банкротства и 22.09.2006 г. названное общество  признано банкротом.

В свою очередь, закрытое акционерное общество «ФК «АгроИнвест», как учредитель, 25.03.2003 г. передало  вексель № 778373 в уставный капитал учрежденной им организации – общества с ограниченной ответственностью  «АгроФинанс», с оформленным на нем индоссаментом: платите по приказу ООО «АгроФинанс». 28.09.2005 г. в единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о ликвидации акционерного общества «ФК «АгроИнвест» по решению учредителей.

Таким образом, эмитированный акционерным обществом «Орловский бройлер» вексель № 778373, использованный им в качестве средства оплаты за приобретенные объекты недвижимости, получен обществом  «Агрофинанс» в результате совершения ряда последовательных  действий, связанных с созданием новых юридических лиц  и последующей их ликвидацией.

Одновременно оплаченное указанным векселем имущество  - объекты недвижимости производственного назначения в количестве 36, также переданы обществом «Орловский бройлер»  обществу «АгроФинанс» по договорам купли-продажи № 1 от 09.07.2003 г. и № 2 от 11.07.2003 г., и оплата  этого имущества произведена  обществом «АгроФинанс»  обществу «Орловский бройлер» этим же векселем № 778373. 22.07.2003 г. сторонами было заключено соглашение о прекращении встречных обязательств зачетом на общую сумму 58937743,42 руб.; по оставшейся части задолженности  в сумме 28082453,78 руб. стороны пришли к соглашению об отсрочке платежа до 01.08.2013 г.

22.08.2003 г. между обществом  «АгроФинанс» и акционерным обществом «Орловский бройлер» был заключен договор аренды, на основании  которого общество  «АгроФинанс» передало приобретенное имущество в количестве 36 объектов недвижимости в аренду прежнему собственнику - обществу «Орловский бройлер», с размером арендной платы  63600 руб. в месяц (с учетом налога на  добавленную стоимость).

Как правильно отметил суд области, ни налогоплательщик, ни третье лицо не представили   суду доказательства,  подтверждающие наличие действительного, разумного экономического смысла в последовательном совершении сделок по продаже акционерным обществом «Орловский бройлер» основных средств, необходимых самому обществу для производственной деятельности, другой организации – обществу «АгроФинанс», не занимающемуся производством и не имеющему соответствующего управленческого или технического персонала (в штате общества имеется лишь  директор), и  по последующей передаче этого же имущества в аренду акционерному обществу  «Орловский бройлер».

При таких обстоятельствах, исследовав финансово-хозяйственные отношения общества «АгроФинанс» и акционерного общества  «Орловский бройлер», порядок расчетов между ними, исходя из совокупности всех обстоятельств дела, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что при возмещении налога на добавленную  стоимость  по сделке с акционерным обществом «Орловский бройлер» по приобретению основных средств  налогоплательщик действовал недобросовестно и  его действия были направлены на создание «схемы» получения налога из бюджета.

Возражения апелляционной жалобы относительно исполнения обществом обязанностей налогоплательщика и ведения в целом прибыльной финансово– хозяйственной деятельности, не опровергают документально подтвержденные доводы инспекции относительно того, что в данном случае действия общества были направлены исключительно на необоснованное получение налоговой выгоды.  

На основании изложенного,  суд обоснованно не принял во внимание  ссылку налогоплательщика на то, что инспекция  в оспариваемом решении неправомерно отказала  в предоставлении налогового вычета в сумме 9822957 руб. по  уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость  за август 2003 г.

Вместе с тем, отказывая в признании недействительным решения в полном объеме, суд не учел  следующее.

Согласно пункту 8 статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации  суммы налога на добавленную стоимость, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171, 172 Налогового кодекса до использования им права на освобождение, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой  21 Налогового кодекса, но не использованным для указанных операций, подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение путем уменьшения налоговых вычетов.

То есть, данная норма содержит условия, при которых налог на добавленную стоимость, ранее заявленный к налоговому вычету, должен быть восстановлен.

Так как   в декларации, первоначально представленной налогоплательщиком за 3 квартал 2003 г., сумма налогового вычета отсутствовала, у налогоплательщика  отсутствовала обязанность