Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2014 по делу n А64-3243/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

30 июня 2014 года                                                           Дело А64-3243/2013

г. Воронеж          

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июня 2014 года

Постановление в полном объеме изготовлено 30 июня 2014 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                          Ольшанской Н.А.,

судей:                                                                                    Скрынникова В.А.,  Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

при участии в судебном заседании:

от Открытого акционерного общества «Тамбовагропромхимия»: Ломтева А.А. – начальника юридического отдела, доверенность №1 от 09.01.2014, Кайгородовой Е.Я. – главного бухгалтера, доверенность от 09.01.2014;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области: Волкова В.В. – главного государственного налогового инспектора отдела выездных проверок, доверенность № 02-19 от 25.06.2014, Курмаевой Е.С. – главного специалиста-эксперта правового отдела, доверенность № 02-15 от 03.06.2014, Бич В.С. – заместителя начальника юридического отдела, доверенность №02-27/5 от 26.02.2014;

в отсутствие представителей Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области, надлежаще извещенного о времени и месте рассмотрения дела;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Открытого акционерного общества «Тамбовагропромхимия» на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2014 по делу № А64-3243/2013 (судья Парфенова Л.И.), принятое по заявлению Открытого акционерного общества «Тамбовагропромхимия» (ОГРН 1036841116883, ИНН 6820001098) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области о признании частично недействительным решения №15 от 20.02.2013,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество «Тамбовагропромхимия» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области (далее – инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения №15 от 20.02.2013 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 201 084 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 312 531,05 руб., штрафа по ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 408 950 руб., а также просило снизить размера штрафа по ст. 123 НК РФ и по п.1 ст. 122 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2014 суд признал недействительным решение Инспекции от 20.02.2013 № 15 в части доначисления налога на прибыль в сумме 101 084 руб.; пени по налогу на прибыль в сумме 18 176 руб.; привлечения к ответственности в виде штрафных санкций по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 323 944,17 руб., по ст. 123 НК РФ – в сумме 547 951,67руб. В остальной части заявленных требований Обществу отказано. Также суд прекратил производство по делу в части обжалования решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Тамбовской области от 20.02.2013 №15 по привлечению к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 37 540 руб. Суд взыскал с Инспекции в пользу Общества расходы по госпошлине в сумме 2000 руб.

Не согласившись в полной мере с решением суда, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить состоявшийся судебный акт и удовлетворить его требования в части признания неправомерным доначисления налога на прибыль в сумме 800 000 руб., начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 227 200 руб., привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 26 666,67 руб.

В обоснование апелляционной жалобы Общество указывает, что суд первой инстанции посчитал установленным Инспекцией факт списания Обществом в отсутствие надлежащих оснований дебиторской задолженности ООО «Алмен-Агро» в сумме 4000 тыс. руб., не приняв во внимание доводы Общества, что такого факта не имелось, поскольку указанная сумма действительно значилась в бухгалтерской справке, но была исключена при изготовлении приказа руководителя о списании просроченной дебиторской задолженности № 151 от 30.12.2009. Доводы Общества, изложенные в возражениях на акт проверки, о фактическом отнесении в состав внереализационных расходов суммы 4000 тыс. руб. созданного резерва сомнительных долгов по ООО «Алмен-Агро» Инспекция оставила без внимания, тем самым нарушив положения п. 6 ст. 108 НК РФ о надлежащем доказывании фактов налоговых правонарушений.

В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить решение Арбитражного суда Тамбовской области без изменения, считает судебный акт в оспариваемой части законным и обоснованным, выводы суда – основанными на имеющихся в деле доказательствах.

В соответствии с ч.5 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку налоговый орган не заявил о пересмотре дела в полном объеме, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

В соответствии с пунктом 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие представителя Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области.

Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Общество оспаривает в суде результаты выездной налоговой проверки, оформленные решением от 20.02.2013 № 15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В части рассматриваемого эпизода дела Инспекция установила, что Общество неправомерно включило во внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, дебиторскую задолженность ООО «Алмен-Агро» в сумме 4 000 000 руб.

По данному эпизоду Инспекцией был доначислен налог на прибыль в размере 800 000 руб.

Инспекция установила, что дебиторская задолженность ООО «Алмен-Агро» в общей сумме 6 023 922 руб. подтверждена Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009 по делу №А64-3589/09. При этом определением Арбитражного суда Тамбовской области от 15.12.2009 по делу № А64-6385/09 ООО «Алмен-Агро» признано банкротом по заявлению кредитора-банка.

В соответствии с п.2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В силу чего, Инспекция заключила, что дебиторская задолженность ООО «Алмен-Агро» не может быть признана безнадежным долгом, поскольку не отвечает условиям для такого признания.

В качестве документов, подтверждающих правонарушение Инспекция указала:

- налоговый регистр по налогу на прибыль за 2009 год;

- акт инвентаризации дебиторской задолженности за 2009 год;

- карточка счета 91.2 «Прочие расходы» за 2009 год;

- карточка счета 99 «Прибыли и убытки» за 2009 год;

- бухгалтерская справка о списании дебиторской задолженности за 2009 год.

Оспаривая факт данного правонарушения, Общество – в возражениях на акт проверки, в апелляционной жалобе вышестоящему налоговому органу и с заявлении суду – ссылалось на то, что в состав внереализационных расходов включена не сумма просроченной дебиторской задолженности, а сумма сформированного резерва по сомнительным долгам в части указанной дебиторской задолженности.

Такие доводы налоговыми органами были отклонены на основании того, что на требование Инспекции о представлении документов по инвентаризации дебиторской задолженности Обществом письмом исх. № 487 от 15.10.2012, подписанным руководителем организации и главным бухгалтером, сообщалось, что резерв по сомнительным долгам за 2009 год в организации не создавался и в налоговых регистрах по налогу на прибыль суммы резерва по сомнительным долгам не отражались.

Также Инспекция сослалась на представленную Обществом на требование от 24.10.2012 бухгалтерскую справку о списании дебиторской задолженности за 2009 год, которая содержит обоснование списания дебиторской задолженности по ООО «Алмен-Агро».

Суд первой инстанции поддержал позицию Инспекции, руководствуясь следующим.

В соответствии с ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Часть. 2 ст. 265 НК РФ установлено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:

-в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

-суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно статье 266 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Под сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 НК РФ).

Суд установил, что Положением об учетной политике ОАО «Тамбовагропромхимия», в том числе в 2009 году, предусмотрено создание резерва сомнительных долгов. Согласно данному Положению «резерв создается в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резерва на финансовые результаты организации. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично на основании проведенной инвентаризации и письменного обоснования такого решения».

Исследуя спор в части данного эпизода, суд по ходатайству Инспекции назначил судебно-техническую экспертизу по вопросу исследования времени изготовления представленных Обществом в подтверждение своей позиции документов: расчета суммы резерва по сомнительным долгам по итогам 2009 год и таблицы резервного фонда ОАО «Тамбовагропромхимия» за 2009 год (т. 1, л. 213, 214).

Согласно заключению эксперта ФБУ Тамбовская лаборатория судебной экспертизы от 20.01.2014 № 3484/5-3 установить, когда фактически изготовлены документы, не представилось возможным по причине оказанного интенсивного (агрессивного) светового воздействия на документы, которое привело к их «искусственному» старению (т.6, л. 9-12).

Оценив представленные в материалы дела доказательства, а также учитывая, что подлинный расчет суммы резерва по сомнительным долгам по итогам 2009 года и таблица резервного фонда не представлялись в налоговый орган ни во время проверки, ни к возражениям на акт проверки, ни с апелляционной жалобой, данные подлинные документы находились только у заявителя и привести их искусственному старению третьи лица не могли, суд первой инстанции пришел к выводу, что данные документы появились у Общества только после получения акта выездной налоговой проверки и по данному эпизоду в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

С таким выводом суда апелляционная коллегия не может согласиться в силу следующего.

Инспекция не оспаривает право Общества создать резерв по сомнительному долгу ООО «Алмен-Агро», поскольку дебиторская задолженность последнего отвечает признакам такового.

Налоговый орган оспаривает порядок и факт создания резерва, ссылаясь на вышеизложенные обстоятельства.

Вместе с тем, в рамках налоговой проверки обстоятельства, связанные с порядком создания резерва по сомнительному долгу ООО «Алмен-Агро» Инспекцией не исследовались.

Как усматривается из материалов дела, письмо исх. № 487 от 15.10.2012 с сообщением, что резерв по сомнительным долгам за 2009 год в организации не создавался, было составлено Обществом до составления акта проверки № 5 от 17.01.2013.

Представители Общества пояснили, что информация была предоставлена ошибочно, исполнитель указал неподтвержденную информацию, главный бухгалтер ее не проверил по причине загруженности в связи с одновременным проведением камеральных и выездной проверок и подготовкой к составлению годовой бухгалтерской и налоговой отчетности.

В ответ на требование от 24.10.2012, т.е. также до составления акта проверки, Общество представило бухгалтерскую справку о списании дебиторской задолженности за 2009 год, которая содержит обоснование списания дебиторской задолженности по ООО «Алмен-Агро», но и приказ руководителя № 151 о списании просроченной дебиторской задолженности от 30.12.2009, в котором отсутствует указание на списание дебиторской задолженности ООО «Алмен-Агро».

После получения акта проверки № 5 от 17.01.2013 Общество представило свои возражения, указывая, что «проверяющими не учтено, что в состав внереализационных расходов включена не сумма просроченной задолженности, а резерв по дебиторской задолженности на сумму 4000 тыс. руб.», основанием для создания которого послужило введение в отношении должника процедуры банкротства. В этой связи был создан резерв сомнительных долгов в соответствии с нормами ст. 266 НК РФ, что соответствует положению об учетной политике Общества на 2009 год (т. 1, л. 79-80 ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести