Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2014 по делу n А35-7493/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

репутация на рынке, страна происхождения (пункт 7 статьи 40 Кодекса).

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок (пункт 8 статьи 40 Налогового кодекса).

Согласно пункту 9 статьи 40 Налогового кодекса при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Налогового кодекса).

Пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса установлено, что  при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Как следует из текста оспариваемого решения от 08.07.2013 № 10-22/17, с целью проверки полноты исчисления налогов в адрес территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Курской области налоговым органом был направлен 22.03.2013 запрос № 10-22/03417 о предоставлении информации о рыночных ценах на оказание транспортных услуг вышеуказанными транспортными средствами. Из полученного ответа от 10.04.2013 № 07532 следует, что Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Курской области запрашиваемой информацией не располагает.

Общедоступная официальная статистическая информация ежемесячно размещается на официальном Интернет-сайте Росстата www.gks/ru. Однако на указанном официальном сайте указаны средние цены транспортных услуг без учета марки автомобиля, перевозимого товара, не учитывая к тому же территориальную принадлежность, что, по мнению налогового органа, не дает возможности сопоставить опубликованные цены.

В связи с указанными обстоятельствами налоговый орган при определении рыночной цены на спорные услуги исходил из данных, полученных в ходе выездной налоговой проверки предпринимателя Бирюкова Ю.С., также занимающегося реализацией горюче-смазочных материалов на тех же автозаправочных станциях и приобретающего их у тех же поставщиков. При этом налоговый орган использовал данные договоров оказания транспортных услуг, заключенных предпринимателем Бирюковым Ю.С. с  предпринимателем Гребенниковым С.Н. (договор на оказание транспортных услуг от 08.10.2010 № 2-ГНС) и с предпринимателем Бирюковым Н.С. (договор на оказание транспортных услуг от 08.10.2010 № 2-БНС).

Суд, исследовав и оценив условия договоров на оказание транспортных услуг от 08.10.2010 № 2-ГНС и № 2-БНС, пришел к выводу о том, что условия по указанным договорам не являются сопоставимыми с договором оказания транспортных услуг, заключенным предпринимателем Бирюковым В.С. с предпринимателем Бирюковым Ю.Ю.

Апелляционная коллегия, соглашаясь с указанным выводом суда, исходит из того, что цена услуг по транспортировке горючего, указанная в договорах от 08.10.2010 № 2-ГНС и № 2-БНС, не может быть признана рыночной в силу следующего.

Из материалов дела следует, что договор от 01.01.2010 № 1, заключенный между предпринимателями Бирюковым В.С. и Бирюковым Ю.Ю.,  исполнялся сторонами в период январь – апрель 2010 года, о чем свидетельствуют  акты об оказании услуг от  31.01.2010 № 1 на сумму 967 973 руб., от 28.02.2010 № 2 на сумму 1 173 420 руб., от 31.03.2010 № 3 на сумму 1 297 875 руб., от 28.04.2010 № 4 на сумму 1 086 812 руб. В четвертом квартале 2010 года предприниматель Бирюков В.С. приостановил свою деятельность по реализации горюче-смазочных материалов и услугами предпринимателя Бирюкова Ю.Ю. по доставке горючего не пользовался.

Договоры оказания транспортных услуг № 2-ГСН и № 2-БНС заключены, как это следует из их текста,  08.10.2010, то есть, услуги по ним оказывались  спустя девять месяцев с момента заключения и шесть месяцев с момента исполнения аналогичной сделки проверяемым налогоплательщиком, что само по себе в силу положений пункта 9 статьи 40 Налогового кодекса исключает возможность их учета в качестве определения уровня рыночных цен на услуги грузоперевозки горюче-смазочных материалов в январе-апреле 2010 года.

Ссылка налогового органа на то, что исполнение договоров производилось при сопоставимых условиях  в осенне-зимний период, не может быть принята во внимание, поскольку в соответствии с пунктом 9 статьи 40 Налогового кодекса при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о сделках, заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги.

В данном случае это условие налоговым органом соблюдено не было.

При этом следует также обратить внимание на то обстоятельство, что, проводя сопоставление условий приобретения услуг по перевозке грузов, налоговым органом вопрос об отношениях родства и (или) свойства между предпринимателями Бирюковым Ю.С.,  Бирюковым Н.С., Гребенниковым  С.Н., Бирюковым В.С., Бирюковым Ю.Ю. не исследовался, между тем, данное обстоятельство не может быть исключено поскольку, как установлено сами налоговым органом,   Бирюков В.С. и Бирюков  Ю.С. осуществляли торговлю горючим в разное время, но  на одной и той же  автозаправочной станции.  Бирюков  Ю.Ю., Бирюков  А.Ю. и Гребенников С.Н. также в разное время использовали для перевозки горючего одни и те же автомобили - МАЗ 642208-20 с гос. номером Е 853 НН 46 с полуприцепом ПЛЦ 96231-МТМ-933033 гос. номер АО 3944 46, принадлежащий  Бирюкову Ю.С.,   и АТЗ-6,5-433362 гос. номер В 370 КА 46, принадлежащем закрытому акционерному обществу «Октябрьская межхозяйственная строительная организация».

Так как в силу положений пункта 8 статьи 40 Налогового кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание лишь сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, а  сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок, что в данном случае не может быть исключено,  апелляционная коллегия полагает, что у налогового органа не имелось достаточных оснований для использования в целях определения   налоговых обязательств  предпринимателя Бирюкова  В.С.  цен на транспортные услуги, применявшихся  предпринимателем Бирюковым  Ю.С. в его взаимоотношениях с предпринимателями Бирюковым Н.С. и Гребенниковым  С.Н.

В силу указанных причин цены, указанные в договорах от 08.10.2010 № 2-БНС и № 2-ГСН, не  могут быть признаны рыночными в том смысле, который этому понятию придается статьей 40 Налогового кодекса.

При указанных обстоятельствах налоговый орган должен был применить альтернативные методы  определения цены,  предусмотренные  пунктами 10 и 11 статьи  Налогового кодекса – метод цены последующей реализации либо затратный метод.

При этом, поскольку в последующем  транспортные услуги, приобретенные у предпринимателя Бирюкова Ю.Ю., не перепродавались  предпринимателем Бирюковым В.С., а учитывались в цене  реализуемого горючего, то в рассматриваемой ситуации  возможность применения в целях налогообложения   цены последующей  реализации исключена.

Что касается затратного метода, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли с учетом обычных в подобных случаях прямых и косвенных затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычных в подобных случаях затрат на транспортировку, хранение, страхование и иных подобных затрат, то, по мнению апелляционной коллегии,  в договоре от 01.01.2010  указанный  подход формирования цены  учтен сторонами в полной мере.

Так, в материалах дела имеется согласованная сторонами договора от 01.01.2010 № 1  плановая калькуляция договорной цены на автоуслуги  (т.8 л.д.1), исходя из которой стоимость услуг автоперевозки одного литра горюче-смазочных материалов сложилась из стоимости материалов – 0,85 руб., фонда заработной платы – 0,30 руб., отчислений в Пенсионный фонда Российской Федерации – 0,10 руб., нормы прибыли (20 процентов от производственной себестоимости) – 0,25 руб. Таким образом, полная себестоимость услуг составила 1,50 руб., которая и была указана в качестве стоимости перевозки одного литра горюче-смазочных материалов по договору от 01.01.2010 №1.

Доказательств того, что указанная калькуляция содержит недостоверные сведения, налоговым органом суду не представлено.

При этом сведения о том, что при применении в качестве  рыночной цены услуг по доставке горючего цены, согласованной сторонами в договорах от 08.10.2010 № 2-БНС и № 2-ГСН, налоговым органом устанавливалось, каким образом сложилась эта цена,  в акте проверки и в обжалуемом решении налогового органа отсутствуют.

Из текста  решения, письменных и устных пояснений представителей инспекции не следует, что налоговым органом проводился анализ показателей, составляющих  цену,  указанную в договорах от 08.10.2010 № 2-БНС и № 2-ГСН,  иных условий  сопоставимости сделок, использованных для определения цены на рынке услуг по перевозке горюче-смазочных материалов в 2010 году, в том числе применяемого режима налогообложения, количества (объема) оказанных услуг, сроков исполнения обязательств, условий платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иных разумных условий, которые могут оказывать влияние на цены.

Следовательно, при наличии  не опровергнутых налоговых органом данных о том, что  цена транспортных услуг, применяемая сторонами  в договоре от 01.01.2010 № 1,  определена с учетом затрат лица, оказывающего услуги, обычно учитываемых в подобных случаях, и при отсутствии сведений о том, каким образом определена цена, указанная в договорах от 08.10.2010 № 2-БНС и № 2-ГСН,  оснований для признания  цены договора от 01.01.2010 нерыночной у налогового органа не имелось.

Отклоняя ссылку налогового органа на то, что согласно информации Росстата об уровне инфляции за 2010 год в совокупности с содержащимся в договорах указанием об определении стоимости транспортных услуг с учетом инфляционных процессов экономического и финансового кризиса, отклонение цен по договору от среднерыночных может составить 42 процента, апелляционная инстанция поддерживает вывод суда области о непредставлении налоговым органом доказательств того, что средняя рыночная цена перевозки одного литра горюче-смазочных материалов в январе-апреле 2010 года составляла 0,87 руб.

Кроме того, апелляционная коллегия полагает, что при расчете рыночной цены должны учитываться все факторы, влияющие на цену, такие как конъюнктура рынка, условия и сроки оказания услуг и расчетов за них, наличие сопутствующих услуг, обязательства сторон по контракту и другие поправки, а также риски, связанные с повышением уровня цен. В этих целях заказчик вправе ориентироваться на показатели прогнозного индекса дефлятора, публикуемого Минэкономразвития России либо другими источниками информации, заслуживающими доверия.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно указал, что  у инспекции отсутствовали законные основания для начисления предпринимателю единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в связи с непринятием расходов по договору об оказании транспортных услуг от 01.01.2010 № 1, заключенному с предпринимателем Бирюковым Ю.Ю., и доначислением в связи с этим единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме  285 143 руб.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, у него также не имелось оснований и для начисления пеней в размере  51 667,91 руб. за несвоевременную уплату указанного налога.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения,