Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2014 по делу n А35-7493/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

лиц и о наличии оснований для осуществления контроля цены транспортных услуг по  заключенному между ними договору от 01.01.2010 № 1. 

Сравнив  согласованную Бирюковым В.С. и Бирюковым Ю.Ю. в договоре от 01.01.2010 № 1 цену перевозки одного литра бензина, составляющую 1,50 руб., с  ценой перевозки одного литра бензина по договорам от 08.10.2010 № 2-ГНС и № 2-БНС, заключенным   между предпринимателем Бирюковым  А.Ю. и предпринимателями  Гребенниковым С.Н. и  Бирюковым Н.С. – 0,87 руб., налоговый орган пришел к выводу о том, что цена, примененная  в договоре от 01.01.2010 № 1, необоснованно завышена сторонами договора и отклоняется от цены, примененной в договорах 08.10.2010 № 2-ГНС и № 2-БНС в сторону повышения  более чем на 20 процентов.

Придя к выводу о заключении указанного договора по завышенным ценам, инспекция при расчете единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы, исключила из налоговой базы  понесенные предпринимателем Бирюковым В.С. расходы по транспортировке горючего, превышающие сумму 0,87 руб. за один литр.

Также инспекция посчитала, что, поскольку сделка была заключена между взаимозависимыми в силу отношений родства лицами, завышение цены договора перевозки было направлено исключительно на получение предпринимателями Бирюковым В.С. и Бирюковым Ю.Ю. необоснованной налоговой выгоды и создание схемы снижения налоговых выплат путем перевода части дохода Бирюкова В.С., подпадающего под обложение единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения по ставке 15 процентов,  в виде затрат по приобретению транспортных услуг  на Бирюкова Ю.Ю.,  применяющего систему обложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, для расчета которого применяется физический показатель, в данном случае – количество транспортных средств.

Суд первой инстанции, признавая указанные выводы налогового органа  необоснованными,  руководствовался следующим.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006  № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума  Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах  3, 4 постановления от 12.10.2006  № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления от  12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если  суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

   - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

   - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

   - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

   - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Из пункта 6 постановления от 12.10.2006 № 53 следует, что такие обстоятельства, как: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Перечисленные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления от 12.10.2006 № 53.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений  части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и  экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.  Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.

Как следует из материалов дела, между предпринимателями Бирюковым В.С. (заказчик) и Бирюковым Ю.Ю. (исполнитель) был заключен договор оказания транспортных услуг от 01.01.2010 №1, в соответствии с условиями которого исполнитель обязался предоставить заказчику транспортные услуги по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством МАЗ 642208-20 с гос. номером Е 853 НН 46 с полуприцепом ПЛЦ 96231-МТМ-933033 гос. номер АО 3944 46; АТЗ-6,5-433362 гос. номер В 370 КА 46 (т.7 л.д.9).

Согласно пункту 1.3 договора, транспортные услуги по перевозке горюче-смазочных материалов составляют 1,50 руб. за один литр перевезенных горюче-смазочных материалов. Расходы по ремонту и списанию горюче-смазочных материалов транспортного средства производятся за счет исполнителя (пункт 1.4 договора).

В соответствии с разделом 2 договора, расчеты за услуги производятся в твердой сумме платежей, вносимых на лицевой счет в банке или в кассу индивидуального предпринимателя в течение 10 дней после предоставления счета за оказанные услуги. Стоимость транспортных услуг определяется с учетом инфляционных процессов экономического и финансового кризиса.

Как следует из книги учета доходов и расходов  предпринимателя Бирюкова В.С. (т.7 л.д.49-55) и  установлено налоговым органом в ходе проверки, всего за 2010 год расходы  Бирюкова В.С. по транспортным услугам по перевозке горюче-смазочных материалов предпринимателем Бирюковым Ю.Ю. составили 4 526 080 руб. из расчета 1,50 руб. за 3 017 386 литров.

В подтверждение данной суммы расходов понесенных предпринимателем Бирюковым В.С. по требованию налогового органа   № 10-11/6905 предпринимателем Бирюковым Ю.Ю. были представлены счета от 31.01.2010 № 1 на сумму 967 973 руб., от 28.02.2010 № 2 на сумму 1 173 420 руб., от 31.03.2010 № 3 на сумму 1 297 875 руб., от 28.04.2010 № 4 на сумму 1 086 812 руб., а также соответствующие акты оказанных услуг по перевозке и расходные кассовые ордера о внесении денежных средств в кассу.

При этом, как установлено налоговым органом,  предприниматели Бирюков В.С. и Бирюков Ю.Ю. находятся в отношениях родства, являясь дядей и племянником.

Пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса под взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В частности, взаимозависимыми признаются  лица, состоящие в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Одновременно пунктом 2 статьи 20 Кодекса установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 № 441-О указал, что в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако это право может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом.

В то же время, взаимозависимость сама по себе не является нарушением законодательства, в том числе налогового, а налоговым законодательством не предусмотрены особые правила заключения сделок между взаимозависимыми лицами.

Признание лиц взаимозависимыми дает налоговому органу право проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налогоплательщику налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Кодекса, на что указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 2 Информационного письма от 17.03.2003 № 71, однако, указанное обстоятельство само по себе не является основанием для признания заключенных налогоплательщиками сделок ничтожными и для перенесения налоговых обязанностей одной стороны сделки между взаимозависимыми лицами на другую сторону такой сделки.

При этом следует отметить, что в силу положений пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса  при  наличии оснований для контроля за уровнем примененных сторонами сделки  цен,  как это  имеет место в случае заключения сделки между взаимозависимыми лицами, налоговый орган вправе   изменить налоговые последствия этой сделки путем вынесения мотивированного решения о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги, лишь в случае когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 названной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров на основании пункта 5 статьи 40 Налогового кодекса признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (пункт 6 статьи 40 Кодекса).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака,