Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2014 по делу n А35-7407/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

29 апреля 2014 года                                                      Дело № А35-7407/2013

город Воронеж                                                                                          

Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2014 года

Полный текст постановления изготовлен 29 апреля 2014  года

      Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                            Михайловой Т.Л.,

судей:                                                                                      Осиповой М.Б..,                                                                                                                                             

                                                                                                 Ольшанской Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества «ГОТЭК» на решение арбитражного суда Курской области от 30.12.2013 по делу № А35-7407/2013 (судья Ольховиков А.Н.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества «ГОТЭК» (ОГРН 1024601213757) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области об  оспаривании решения,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области: Гридасовой Н.И., заместителя начальника правового отдела управления ФНС России по Курской области по доверенности от 09.01.2014 № 03-20/00002;

от закрытого акционерного общества «ГОТЭК»: Чертовой Л.В., представителя по доверенности от 11.03.201; Бородиной Н.В., представителя по доверенности от 10.04.2014;

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «ГОТЭК» (далее - общество «ГОТЭК», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Курской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области (далее – налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным решения от 28.06.2013 № 09-12/19 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Решением арбитражного суда Курской области от 30.12.2013 в удовлетворении заявленных требований  обществу «ГОТЭК» отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, общество «ГОТЭК»  обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с неправильным применением норм материального права, и принять по делу новый судебный акт об отмене решения инспекции в оспариваемой части.

В обоснование апелляционной жалобы (с учетом уточнений к ней) налогоплательщик ссылается на то, что в связи с расторжением  с  01.01.2011  дополнительным соглашением от 02.07.2012 дополнительного соглашения о порядке предоставления стимулирующей премии за выполнение объема закупок от 30.12.2010 к договору поставки от 01.01.2008, заключенному с закрытым акционерным обществом «ГОТЭК-ЦЕНТР» (далее – общество «ГОТЭК-ЦЕНТР»),   им правомерно, на основании положений статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее  Налоговый кодекс,  Кодекс),  уменьшен размер внереализационных доходов, полученных в этом периоде и включенных в налогооблагаемую базу в целях исчисления налога на прибыль, на сумму включенной в доход  премии за выполнение объема закупок 16 803 600 руб., в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год.

При этом налогоплательщик считает ошибочным вывод суда области о  том, что  в связи с расторжением соглашения о выплате премии в 2012 году право на корректировку  размера полученных внереализационных доходов  возникло  у него в 2012 году, а не в 2011 году,  так как этот вывод противоречит подпункту 2 пункта 1  статье 54 Налогового кодекса, согласно которому  при обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем  налоговом  (отчетном) периоде, перерасчет налоговой базы производится за период, в котором были совершены соответствующие искажения.

Полагая необоснованным вывод суда области о том, что общество в 4 квартале 2011 года должно было принять полученную премию как сумму, уменьшающую цену приобретенного товара и соответственно уменьшить полученный за поставленный товар вычет по налогу на добавленную стоимость (восстановить налог на добавленную стоимость), а затем в 2012 году вправе было  отразить в составе налоговых вычетов восстановленный проверкой налог в сумме 3 024 648 руб., общество ссылается на отсутствие оснований для предъявления указанной суммы налога на добавленную стоимость к вычету в 2012 году вследствие принадлежности счета-фактуры к другому налоговому периоду.

Также общество, ссылаясь на условия договора поставки, акт от 30.12.2011 о предоставлении премии, а также на то, что сумма премии фактически была выплачена за выполнение определенного объема закупки,  а не предоставлена в форме скидки,  указывает, что спорная премия не влияла на цену поставляемого товара и не рассматривалась в качестве скидки ни одной из сторон договора поставки, в связи с чем отсутствовали установленные Налоговым кодексом  основания для корректировки сторонами налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость. В подтверждение указанной правовой позиции общество ссылается на решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.01.2013 № 13825/12 и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 № 11637/11.

Налоговый орган в представленном отзыве и дополнениях к нему возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа  без удовлетворения.

Поддерживая вывод суда области в отношении налога на прибыль, инспекция указывает, что, поскольку при методе начисления первичным документом, служащим основанием для уменьшения внереализационных доходов, является дополнительное соглашение от 02.07.2012 к договору поставки, то, с учетом положений  статей 248, 250, 271 Налогового кодекса, уменьшение внереализационных доходов на сумму 16 803 600 руб. вследствие расторжения соглашения о выплате премии за выполнение объема закупок могло быть произведено в 3 квартале 2012 года.

Также инспекция со ссылкой на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенную в определении от 02.12.2013 № ВАС-3862/12 по делу № А32-29954/2010, полагает, что первичным документом, на основании которого подлежит восстановлению налог на добавленную стоимость, является акт о предоставлении премии от 30.12.2011, которым фактически уменьшена цена ранее поставленных товаров.

Право же на отражение суммы восстановленного налога на добавленную стоимость 3 024 648 руб. в 3 квартале 2012 года основано на положениях пункта 13 статьи 171 Налогового кодекса и связано с увеличением в июле 2012 года (то есть после заключения дополнительного соглашения от 02.07.2012 к договору поставки) стоимости приобретенных обществом «ГОТЭК» товаров. 

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и пояснениях по делу, заслушав пояснения представителей  налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции подлежит отмене.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области была проведена выездная налоговая проверка общества «ГОТЭК» по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет ряда налогов, в том числе налога на добавленную стоимость и налога на прибыль за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, о чем составлен акт от 31.05.2013 № 09-08/17.

Рассмотрев акт, материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, исполняющий обязанности начальника инспекции вынес решение от 28.06.2013 № 09-12/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу «ГОТЭК» доначислено 3 024 648 руб. налога на добавленную стоимость, а также 275 977 руб. пеней за неуплату налога на добавленную стоимость по состоянию на 28.06.2013 (пункты 1 и 4 резолютивной части).

Кроме того, указанным решением общество с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 302 465 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость (пункты 2 и 3 резолютивной части).

Пунктом 5 резолютивной части решения  на 812 369 руб. была уменьшена сумма налога, излишне заявленная налогоплательщиком  к возмещению.

Пунктом 6 обществу было предложено уплатить суммы налога, пени и налоговой санкции, доначисленные решением.

Пункт 7 резолютивной части решения обязывал налогоплательщика внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (в том числе уменьшить остаток не перенесенного убытка на конец 2011 года по данным налогового учета по налогу на прибыль организаций на 16 803 600 руб.).

Пунктом 8 решения обществу было разъяснено право на уменьшение размера внереализационных доходов за 2012 год на 16 803 600 руб. и на отражение в составе налоговых вычетов в 3 квартале 2012 года восстановленного  проверкой налога на добавленную стоимость в сумме 3 024 648 руб.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 024 648 руб., соответствующих пеней и санкций, а также для уменьшения суммы налога, заявленной   к возмещению, явился вывод налогового органа о неисполнении обществом «ГОТЭК» обязанности по восстановлению к уплате в бюджет в декабре 2011 года  ранее предъявленного к вычету налога на добавленную стоимость в той же сумме  по товарам, приобретенным у общества «ГОТЭК-ЦЕНТР», вследствие того, что в этом периоде цена приобретенного товара была уменьшена  продавцом на сумму выплаченной покупателю премии за выполнение объемов закупок этого товара.

Одновременно налоговый орган сделал вывод о том, что данную сумму  налога налогоплательщик вправе  включить  в состав налоговых вычетов в 3 квартале 2012 года, то есть в периоде, когда условие о выплате премии было расторгнуто и премия возвращена.

Делая вывод  о завышении убытка  за 2011 год на сумму 16 803 600 руб., инспекция   исходила из того, что обществом  занижены внереализационные доходы в уточненной налоговой декларации (корректировка № 3), представленной за этот период, в то время как право на уменьшение внереализационных доходов, исходя из даты заключения соглашения об отмене условия о выплате премии за выполнение объема закупок,  возникло у него лишь в 2012 году.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области от 12.08.2013 № 238 решение инспекции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика на решение инспекции - без удовлетворения.

Полагая, что решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Курской области о привлечении к ответственности от 28.06.2013 № 09-12/19 не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать  данное решение недействительным в части пунктов 1, 3, 4, 6, 7, 8.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части, касающейся уменьшения размера внереализационных доходов в 2011 году, суд области исходил из того, что на основании  положений статьи 271 Налогового кодекса, согласно которой доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества работ, услуг) и имущественных прав, общество, определяющее доходы и расходы по методу начисления,  в связи с заключением  им дополнительного соглашения от 02.07.2012  к договору поставки от 01.01.2008 № 36-08 Г, вправе  было уменьшить размер полученных им внереализационных доходов в периоде, когда было заключено дополнительное соглашение, то есть в  2012 году, а не в периоде, когда фактически были получены внереализационные доходы.

В части восстановления налога на добавленную стоимость суд области, основываясь на положениях подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса, введенного Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ и действующего с 01.10.2011, а также исходя из дат акта о предоставлении премии и  дополнительного соглашения о расторжении условия о премии, сделал вывод о том, что при получении премии сторонами договора поставки была  изменена в сторону уменьшения стоимости поставленных  товаров, что влекло возникновение у покупателя – общества «ГОТЭК» обязанности восстановить сумму ранее заявленных налоговых вычетов по этим товарам. Поскольку указанная обязанность обществом исполнена не была, то,  как посчитал суд, соглашаясь с решением налогового органа, это повлекло неуплату  в бюджет налога за 4-й квартал 2011 года в сумме 3 024 648 руб.

При этом суд, опираясь на позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженную в постановлении  Президиума от 07.02.2012 № 11637/11, указал, что в силу того, что спорная премия непосредственно связана с поставками товара, предусмотрена дополнительным соглашением к договору поставки, то она является формой торговой скидки, применяемой к стоимости товара. В результате предоставления поставщиком премии по итогам отгрузок товаров за период, определенный в дополнительном соглашении к договору поставки, произошло уменьшение стоимости товара.

Апелляционная коллегия не может согласиться с указанными выводами суда области, исходя при этом из следующего.

Как следует из материалов дела, обществом «ГОТЭК» (покупатель) у общества «ГОТЭК-ЦЕНТР» (продавец) по договору поставки от 01.01.2008 № 36-08 Г приобретались товары в ассортименте, количестве, в сроки и по ценам, согласованным в заказах-спецификациях, являвшихся неотъемлемой частью договора (т.1 л.д.79-82).

Согласно разделу 2 договора, цена товара включает в себя стоимость товара и транспортные расходы, согласовывается