Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2007 по делу n А48-3908/06-2. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и представление учрежеднием в налоговый орган единого баланса по вышеуказанным средствам (форма №1 «Баланс исполнения сметы доходов и расходов») и отдельного баланса по средствам, полученным за счет внебюджетных источников (форма 1-1 «Баланс исполнения сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам»).

Правильность ведения бухгалтерского учета учреждения отражена в акте проверки Финнадзора от 31.03.2006 года.

Кроме того, ФГУ «Орловский ЦНТИ» представлены регистры налогового учета по прямым и материальным затратам по предпринимательской деятельности за 2004, 2005 годы, из содержания которых следует, что учреждение вело раздельный налоговый учет операций по предпринимательской деятельности. Суммы прямых и материальных расходов, отраженные в данных регистрах, полностью соответствуют данным, содержащимся в соответствующих строках налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2004, 2005 годы.

Налоговым органом не представлено доказательств невозможности принятия фактически понесенных и экономически обоснованных прямых и материальных затрат ФГУ «Орловский ЦНТИ» в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Экономическая обоснованность и документальное подтверждение затрат, как следует из решения налогового органа, налоговым органом не оспариваются.

Судом первой инстанции обоснованно признан несостоятельным довод налогового органа о непринятии расходов на оплату труда работников, относящихся к расходам текущего отчетного периода, отражаемых по сроке 030 декларации, в сумме 1 362 475 рублей (2004 год) и 1 428 877 рублей (2005 год).

В соответствии с пунктом 2 статьи 321.1 НК РФ в составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

При этом, в силу подпункта пятого пункта 1 указанной статьи сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

В проверяемый период ФГУ «Орловский ЦНТИ» на основании Генеральных разрешений на 2004, 2005 годы имело право осуществлять предпринимательскую деятельность.

Согласно имеющимся в материалах дела сметам доходов и расходов учреждения в 2004 и 2005 годах и отчетам об их исполнении выделенные по смете доходов и расходов бюджетного учреждения средства на оплату труда полностью получены учреждением и израсходованы на выплату заработной платы.

Таким образом, по смыслу подпункта 5 пункта 1 статьи 321.1 НК РФ покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, в ФГУ «Орловский ЦНТИ» в 2004 – 2005 годах отсутствовало, в связи с чем вывод налогового органа о необходимости уплаты налога на прибыль по данному основанию необоснован.

ФГУ «Орловский ЦНТИ» представило регистры налогового учета по заработной плате по предпринимательской деятельности, подтверждающие наличие раздельного налогового учета оплаты труда работников; штатное расписание и табели учета рабочего времени за 2004 – 2005 годы, подтверждающие наличие и фактическую занятость работников учреждения в течение проверяемого периода; приказы руководителя учреждения Давыдова А.А. за проверяемый период, где отражена доля и основание начисления выплат работникам в зависимости от выполняемых заданий, осуществляемых ими в рамках ведения заявителем предпринимательской деятельности.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при исчислении налога на прибыль ФГУ «Орловский ЦНТИ», руководствуясь положениями статей 252, 253 и 264 НК РФ, правомерно отнесло на расходы на оплату труда в общей сумме 1 362 475 рублей (в 2004 году) и 1 428 877 рублей (2005 год).

Кроме того, расходы на оплату труда были предусмотрены в смете доходов и расходов (форма №4) и утверждены распределителем бюджетных средств - объединением «Росинформресурс».

При проверке начисленной амортизации, указанной в декларации по налогу на прибыль по строке 040, налоговым органом установлено завышение ФГУ «Орловский ЦНТИ» расходов в 2005 году на 47 301 рубль в виду того, что организация не приобретала за счет средств от предпринимательской деятельности основные средства, используемые в этой деятельности.

Учреждение представило регистр налогового учета по амортизации основных средств за 2005 год, а также документы, подтверждающие факт приобретения и оплаты данных средств за счет денежных средств, полученных от предпринимательской деятельности. Данный факт подтверждается имеющимися в деле выписками УФК по Орловской области лицевого счета ФГУ «Орловский ЦНТИ», где отражено, что данный счет используется по предпринимательской деятельности учреждения. Также в деле имеется письмо УФК по Орловской области об изменении номера лицевого счета по предпринимательской деятельности.

Таким образом, все основные средства, в отношении которых была начислена амортизация, приобретены за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности, использовались в данной деятельности, а следовательно, могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в части амортизационных отчислений.

При проверке прочих расходов, указанных в декларации по налогу на прибыль за 2004 год по строке 060 установлено завышение этих расходов на 6 356 рублей ввиду того, что расходы по оплате коммунальных услуг были включены в полном размере, без учета удельного веса доходов от предпринимательской деятельности к общему доходу (включая доход по деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и целевое финансирование).

Данный вывод налогового органа опровергается регистрами налогового учета, из которых следует, что учреждение вело раздельный налоговый учет операций по предпринимательской деятельности в отношении прочих расходов. Суммы прочих расходов, отраженные в данных регистрах, полностью соответствуют иным, содержащимся в соответствующих строках налоговых декларации по налогу на прибыль за 2004 год.

Кроме того, налоговым органом необоснованно включены в состав прочих расходов оплата коммунальных услуг, так как согласно статье 264 НК РФ указанные расходы не включаются в состав прочих. Аналогичный вывод следует из анализа самой налоговой декларации (строка 060), не предусматривающей оплату коммунальных услуг в соответствующих строках, суммируемых для исчисления общей суммы прочих расходов по строке 060 налоговой декларации.

Как следует из оспариваемого решения, при проверке правильности исчисления внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов, установлено, что в налоговых декларациях по налогу на прибыль, представленных учреждением в налоговый орган, данные доходы и расходы не значатся. По данным проверки установлены внереализационные доходы ФГУ «Орловский ЦНТИ» за 2004 год в сумме 896 763 рубля и за 2005 год в сумме 1 321 700 рубля в связи с тем, что учреждением был получен доход от использования имущества, находящего в государственной собственности, в виде арендной платы за сдачу в аренду недвижимого имущества, относящегося к федеральной собственности. Суммы арендной платы зачисляются на лицевой счет ФГУ «Орловский ЦНТИ» в УФК МФ РФ по Орловской области.

На основании письма Минфина РФ от 05.09.2005 года №42-7.2-02/3.4-25 О «Об особенностях представления отчетности об исполнении федерального бюджета главными распорядителями средств федерального бюджета в Федеральное казначейство» администратором поступлений в федеральный бюджет по коду 00 1 11 05031 01 0100 120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление научным учреждениям, имеющим государственный статус» является Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом, которое должно осуществлять начисление соответствующих платежей, учитывать их поступление и отражать в бюджетной отчетности.

В соответствии с Положением о порядке осуществления операций по использованию  средств,  поступающих в федеральный  бюджет от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное   бюджетное   финансирование,   утвержденным        приказом Минфина РФ от 30.06.2004 года №57н (зарегистрировано в Минюсте РФ 26.07.2004 года №5946) суммы арендной платы от арендатора поступают на специальные бюджетные счета в органах федерального казначейства и используются для финансирования указанных учреждений согласно доводимых до них соответствующими распорядителями бюджетных средств лимитам дополнительного бюджетного финансирования.

При этом бюджетное учреждение-арендодатель не осуществляет начисление доходов от арендной платы.

Все вышеуказанные нормативные документы регулируют порядок контроля со стороны государства за поступлением средств от сдачи в аренду федеральной собственности.

Согласно пункту 1 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК РФ) в доходах бюджетов учитываются средства, получаемые в виде арендной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности. Указанные в настоящей статье доходы от использования имущества, находящегося в государственной собственности, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 4 статьи 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду признаются внереализационными доходами.

Лицевой счет средств, полученных в виде арендной платы за сдачу во временное владение и пользование или во временное пользование имущества, находящегося в государственной собственности, открыт ФГУ «Орловский ЦНТИ» в УФК МФ РФ по Орловской области. Право получения денежных средств по этому счету принадлежит данному предприятию. Сумма поступившей арендной платы подтверждена материалами встречной проверки УФК по Орловской области.

На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно отклонин довод учреждения о том, что администратором поступлений в федеральный бюджет по коду 0011105031010100120 «Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление научным учреждениям, имеющим государственный статус» является Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом, которое должно осуществлять начисление соответствующих платежей, учитывать их поступление и отражать в бюджетной отчетности. При этом бюджетное учреждение- арендодатель не осуществляет начисление доходов от арендной платы.

В пункте 4 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 года №98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ» указано, что получаемый государственными и муниципальными учреждениями доход от осуществления приносящей доход деятельности не может быть квалифицирован в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Из буквального смысла статей 41 и 42 БК РФ следуют предписания об отражении в смете учреждения доходов, полученных учреждением от приносящей доход деятельности, после уплаты соответствующих налогов и сборов, исчисляемых при наличии объектов налогообложения и оснований, возникающих в результате осуществления указанной деятельности.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрен порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, подлежащих осуществлению за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

Приведенные положения не позволяют квалифицировать доходы, полученные учреждением от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе и в случае расходования указанных средств на финансирование уставной деятельности учреждения.

Доначисление ФГУ «Орловский ЦНТИ» налога на землю в общей сумме 113 710 рублей, в том числе за 2004 год в сумме 54 796 рублей, за 2005 год в сумме 58 914 рублей, привлечения к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи  122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 22 742 рубля, начисления пени за несвоевременную уплату налога в сумме 20 538 рублей 34 копейки является необоснованным по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что инспекцией начислен земельный налог за 2004 год на земельный участок площадью 826,3 м², приходящийся на площадь нежилого помещения, переданного в безвозмездное пользование ИФНС России по Заводскому району г.Орла, на земельный участок площадью 1 564,28 м², используемый учреждением для научной, научно-экспериментальной деятельности, за 2005 год на земельные участки общей площадью 1 715,8 м², приходящиеся на площади нежилых помещений, переданных в безвозмездное пользование ИФНС России по Заводскому району г.Орла, УФНС России по Орловской области, на земельный участок площадью 946,38 м², используемый учреждением для научной, научно-экспериментальной деятельности.  

Согласно пункту 3 статьи 12 Закона РФ от 11.10.1991 года №1738-1 «О плате за землю» от уплаты земельного налога полностью освобождаются: научные организации, опытные, экспериментальные и учебно-опытные хозяйства научно-исследовательских учреждений и учебных заведений сельскохозяйственного и лесохозяйственного профиля, а также научные учреждения и организации другого профиля за земельные участки, непосредственно используемые для научных, научно-экспериментальных, учебных целей и для испытаний сортов сельскохозяйственных и лесохозяйственных культур.

Как следует из Устава, ФГУ «Орловский ЦНТИ» является научным учреждением, которое осуществляет научную и научно-экспериментальную деятельность. Учреждением представлены тематические планы проведения научных работ, акты об их выполнении, свидетельство о государственной аккредитации ФГУ «Орловский ЦНТИ» в качестве научного учреждения.

Таким образом, учреждение правомерно применило в 2004, 2005 годах льготу по земельному налогу с площадей 1 564,28 м² и 946,38 м² соответственно, которые учреждение использовало для научных, научно-экспериментальных целей.

Согласно пункту 14 статьи 12 Закона РФ от 11.10.1991 года №1738-1 «О плате за землю» от уплаты земельного налога полностью освобождаются