Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2010 по делу n А48-571/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов, при этом, на основании пункта 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 Налогового кодекса в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В целях главы 26.2 Налогового кодекса в соответствии со статьей 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счетах в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В соответствии со статьей 346.19 Налогового кодекса налоговым периодом по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год, а отчетными – первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Пунктом 1 статьи 346.21 Налогового кодекса установлено, что налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно (пункт 2 статьи 346.21 Кодекса).

В силу пункта 3 статьи 346.21 Налогового кодекса налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

При этом ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Таким образом, уплата единого налога при применении упрощенной системы налогообложения в течение налогового периода осуществляется авансовыми платежами за каждый отчетный период, входящий в соответствующий налоговый период. При этом, определяя сроки уплаты авансовых платежей, законодатель использует термин «не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом», представляя тем самым налогоплательщику право произвести уплату авансового платежа по налогу в любой день отчетного периода не позднее указанной даты.

Как установлено материалами дела, в соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса, общество «Фабер-М» в 2008 г. являлось плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии с платежными поручениями и согласно выпискам по операциям общества «Фабер-М» по счету № 40702810700000000949 в филиале банка «МКБ «Евразия-Центр» в г. Орле, на данный счет контрагентом общества – обществом с ограниченной ответственностью «Белфин» во исполнение договора процентного займа № 28/07 от 25.12.2007 г. по платежным поручениям № 416 и № 417 от 17.09.2008 г. были перечислены суммы 2 000 000 руб. и 51 803 руб. 28 коп. соответственно. Контрагентом общества – обществом с ограниченной ответственностью «Белгранкорм» за ремонт материнской платы по платежному поручению № 145 от 22.09.2008 г.  было перечислено 9 600 руб.

Указанные суммы в общем размере 2 061 403 руб. 28 коп. являются налоговой базой для исчисления авансового платежа по единому налогу за 3 квартал 2008 г.

Соответственно, уже по состоянию на 22.09.2008 г. у общества «Фабер-М» была сформирована налоговая база по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 3 квартал 2008 г.

Исходя из полученных за указанный период (сентябрь 2008 г.) доходов, налогоплательщиком, в частности, и была рассчитана подлежащая уплате в бюджет сумма единого налога за 3 квартал 2008 г. в размере 201 136 руб., которая  была отражена в строке 130 налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, представленной налогоплательщиком налоговому органу за 9 месяцев 2008 г. 18.10.2008 г.

Из изложенного следует, что довод инспекции о том, что обязанность по уплате авансовых платежей по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 3 квартал 2008 г.  по состоянию на 26.09.2008 г. у налогоплательщика не возникла, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не основан на положениях статей 346.17 и 346.21 Налогового кодекса, поскольку материалами дела доказана возможность налогоплательщика сформировать налоговую базу и определить подлежащую уплате в бюджет сумму авансового платежа по налогу по состоянию на 26.09.2008 г.  Уплаченная по платежному поручению № 351 от 26.09.2008 г. сумма 230 000 руб. достаточна для погашения исчисленного по налоговой декларации за 9 месяцев 2008 г. авансового платежа по налогу в сумме 201 136  руб.

Выписками со счета налогоплательщика № 40702810700000000949, открытого в филиале банка «МКБ «Евразия-Центр», подтверждается наличие достаточных денежных средств (2 130 000 руб.) для исполнения платежного поручения № 351, а именно:

   -     согласно выписке из лицевого счета общества за 17.09.2008 г. входящий остаток на начало дня - 62 468 руб., в течение дня от общества «Белфин» поступили денежные средства в суммах 51 803 руб. 28 коп. и 2 000 000 руб., остаток на конец дня - 2 214 272 руб. 06 коп.;

   - согласно выписке из лицевого счета общества за 19.09.2008 г. входящий остаток на начало дня - 2 214 272 руб. 06 коп., обществом «Фабер-М» по платежному ордеру № 20 внесено наличными средствами 20 000 руб. Банк снял плату за прием наличных денег 30 руб. Остаток на конец дня - 2 134 242 руб. 06 коп.;

   - согласно выписке из лицевого счета общества за 22.09.2008 г.  входящий остаток на начало дня - 2 134 242 руб. 06 коп., в течение дня от общества «Белгранкорм» поступили денежные средства в сумме 9 600 руб. Остаток на конец дня - 2 143 842 руб. 06 коп.;

   - согласно выписке из лицевого счета общества за 25.09.2008 г. на основании платежного поручения № 346 от 24.09.2008 г. со счета налогоплательщика (общества «Фабер-М») в филиале банка «МКБ «Евразия-Центр» в г. Орле № 40702810700000000949 на его же счет в Орловском филиале открытого акционерного общества АКБ «Росбанк» в г. Орле № 40702810050500000131 было перечислено 2 130 000 руб. Однако 26.09.2008 г. на основании заявления налогоплательщика указанная сумма была возвращена на счет общества в филиале банка «МКБ «Евразия-Центр» в г. Орле № 40702810700000000949 без оплаты платежного поручения № 346 от 24.09.2008 г.

Таким образом, 26.09.2008 г., то есть на дату выставления обществом «Фабер-М» в филиале банка «МКБ «Евразия-Центр» платежного поручения № 351 на перечисление 230 000 руб. авансовых платежей по единому налогу за 3 квартал 2008 г., у налогоплательщика на счете № 40702810700000000949 было достаточно денежных средств (2 130 000 руб.) для исполнения указанного платежного поручения.

Также довод инспекции о том, что обязанность по уплате авансовых платежей по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 3 квартал 2008 г.  по состоянию на 26.09.2008 г. у налогоплательщика не возникла, противоречит и подпункту 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса, представляющему налогоплательщику право исполнить обязанность по уплате налога досрочно. Данная норма относится также и к авансовым платежам, каковым является произведенный налогоплательщиком за 3 квартал 2008 г. платеж по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, поскольку положениями налогового законодательства допускается возможность досрочного исполнения обязанности по уплате налога, то досрочное исполнение обществом обязанности по уплате единого налога в форме авансового платежа не может служить доказательством недобросовестности налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса  обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено пунктом 4 статьи 45 Кодекса, с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

Согласно правовой позиции, изложенной в абзаце 7 пункта 3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 г. № 24-П, положение статьи 57 Конституции Российской Федерации предполагает, что конституционная обязанность  налогоплательщика по уплате налога в бюджет считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога при наличии на этом счете достаточного денежного остатка.

Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. Взыскиваемые денежные суммы в таком случае не являются недоимкой, поскольку в рамках публично-правовых отношений налогоплательщика с государством  изъятие  части имущества налогоплательщика, предназначенного для уплаты налога, уже произошло в тот момент, когда с его счета банком были списаны соответствующие денежные средства.

В Определении от 25.07.2001 г. № 138-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что вопрос о том, может ли считаться уплаченным списанный банком налог, реально не перечисленный в бюджет, при отсутствии соответствующих денежных средств на корреспондентском счете банка, если они были формально зачислены банком на счета налогоплательщика, а также при отсутствии денежных средств на расчетом счете налогоплательщика непосредственно, не был предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской Федерации. Вместе с тем, закрепленный в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 г. № 24-П подход, допускающий распространение его правовой позиции только на добросовестных налогоплательщиков, предполагает обязанность налоговых органов доказывать обнаруживающуюся недобросовестность налогоплательщиков и банков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Следовательно, в случае, если компетентный орган государства установит факт злоупотребления правом, то есть, недобросовестность налогоплательщика, то пункт 2 статьи 45 Налогового кодекса (в редакции, действующей в спорный период, подпункт 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса) к таким налогоплательщикам применяться не должен, так как из признания налогоплательщика недобросовестным вытекает, что на него не  может распространяться правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, в соответствии с которой конституционная обязанность каждого налогоплательщика считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика средств в уплату налога, поскольку, по существу, он от исполнения данной обязанности уклонился.

С учетом положений статьи 45 Налогового кодекса и исходя из правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда от 12.10.1998 г. № 24-П и Определении Конституционного Суда от 25.07.2001 г. № 138-О, налог может быть признан уплаченным только в случае, если в результате предпринятых налогоплательщиком мер существовала реальная возможность по поступлению соответствующих денежных средств в бюджет, внебюджетный фонд, то есть, когда направленные на уплату налога, сбора действия налогоплательщика носили добросовестный характер.

В то же время, согласно пункту 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. № 138-О отношения, возникающие между налогоплательщиками и кредитными учреждениями при исполнении последними платежных поручений на списание налоговых платежей, являются налоговыми правоотношениями. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

Оценивая изложенные в апелляционной жалобе доводы налогового органа о недобросовестности налогоплательщика при уплате в бюджет авансового платежа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения за 3 квартал 2008 г., основанные на том, что у общества «Фабер-М» имелся другой счет, открытый в  акционерном  банке «РОСБАНК» 15.06.2005 г., через который общество могло производились расчеты, а также на том, что обществу на дату предъявления платежных документов (в том числе, платежного поручения № 351 от 26.09.2008 г.) было известно о затруднениях банка МКБ «Евразия-Центр» при исполнении обязанностей по перечислению платежей со своих корреспондентских счетов, вследствие чего в спорный период им платежи с расчетного счета в данном банке не осуществлялись, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об их несостоятельности.

Из сведений, сообщенных межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Орловской области от 26.02.2009 г. следует, что у общества с ограниченной ответственностью «Фабер-М» в 2008 г. было открыто 3 расчетных счета:

   -№ 40702810100600000191 – в  филиале банка ВТБ в г. Орле;

   -№ 40702810700000000949  - в филиале  «МКБ «Евразия-Центр»;

   -№ 40702810050500000131 – в филиале  АКБ «Росбанк» в г. Орле.

При этом из документов, представленных  обществом, следует, что счет № 40702810100600000191 в филиале открытого акционерного общества банк ВТБ в г. Орле был открыт 01.10.2008 г., следовательно, он не мог быть использован для перечисления спорного платежа. 

Счет № 40702810050500000131 в филиале открытого акционерного общества АКБ «Росбанк» в г. Орле. был открыт 15.06.2005 г., однако, как следует из выписок банка за период с 16.11.2007 г. по 17.12.2007 г. и за период с 18.12.2007 г. по 30.09.2008 г., операций по счету, открытому в дан­ном банке, практически не производилось,