Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 по делу n А14-4158/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

кодекса, указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что при разрешении вопроса о том, являются ли выплаты, производимые в пользу работников, объектом налогообложения ЕСН, необходимо руководствоваться положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющим критерии отнесения тех или иных выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль ( указанная правовая позиция отражена в постановления Президиума ВАС РФ от 20.03.2007 г. № 13342/06, от18.12.2007 г. № 8583/07).

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях названной главы  25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Экономическая оправданность затрат, как правильно отметил суд первой инстанции, подразумевает непосредственную связь произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение доходов. То есть возможность получения дохода обуславливается произведенными затратами.

В соответствии со статьей 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (пункты 2 и 3 статьи 255 Кодекса). В пункте 25 статьи 255 Кодекса определено, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Однако положениями ст.270 НК РФ установлены определенные ограничения по отнесению налогоплательщиком  определенных выплат в пользу работников в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. Так, в частности, пунктами 21, 22 статьи 270  НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), расходы в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при разрешении вопроса об отнесении в состав налоговой базы по ЕСН выплат в пользу работников следует учитывать как экономическую обоснованность произведенных налогоплательщиком расходов в виде соответствующих выплат, так и ограничения, установленные положениями ст.270 НК РФ для отнесения соответствующих выплат в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Как следует из материалов дела в обществе создан фонд специального назначения, средства которого используются, в частности, на выплату вознаграждений за работу без болезни (Приказ о создании фонда специального назначения № 584 от 28.12.2001 г., Положение о порядке формирования и использования фонда средств специального назначения, утвержденное генеральным директором общества «Семилукский огнеупорный завод» 28.12.2001 г.).

Согласно условиям пункта 7.8.2 пункта 7.8 («Стимулирующие выплаты») коллективного договора открытого акционерного общества «Семилукский огнеупорный завод» на 2006 – 2008 годы, работникам устанавливаются премии и вознаграждения, в том числе, ежемесячное вознаграждение за работу в текущем месяце без болезни, из прибыли предприятия по утвержденному положению (Приложение № 19 к коллективному договору).

Условием выплаты вознаграждения, согласно пункту 2.1 Положения о выплате ежемесячного вознаграждения за работу в текущем месяце без болезни (Приложение № 19), является отсутствие листка нетрудоспособности за рабочее время текущего месяца за исключением листка нетрудоспособности, связанной с несчастным случаем на производстве, в пути на работу или с работы, а также в связи с операцией, подтвержденной медицинским документом лечебного учреждения. Вознаграждение выплачивается в размере 25 процентов к месячной заработной плате работников всех структурных подразделений предприятия (пункт 2.2 Положения).

Пунктом 3.5 Положения предусмотрено, что данная выплата учитывается в расчетных листках отдельным шифром (35). Аналогичный шифр для таких видов оплаты установлен Справочником видов оплаты.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции,, присутствие работника на рабочем месте является исчерпывающим основанием для выплаты названного вознаграждения. При выплате вознаграждения не учитывается ни степень трудового участия работника, ни качество выполняемой работы. Соответственно, выплата не связана с повышением качественных и количественных показателей деятельности работников. В свою очередь, явка работников к месту работы является их прямой обязанностью, установленной трудовым законодательством, при условии отсутствия временной нетрудоспособности. Наличие же временной нетрудоспособно­сти может быть связано с объективными причинами, не зависящими от воли работника. Следо­вательно, выплата вознаграждения за работу без болезни не может быть признана непосред­ственно зависящей от результата и степени участия работника в производственной деятельно­сти.

Кроме того, согласно Приложению № 1 к Положению о выплате ежемесячного вознаграждения за работу в текущем месяце без болезни, в состав заработной платы, на которую начисляется ежемесячное вознаграждение за работу в текущем месяце без болезни, включаются оплата ежегодных и дополнительных отпусков, за исключением отпусков, предусмотренных пунктом 6.5 коллективного договора; компенсация за неиспользованный отпуск; выходное пособие при сокращении; оплата льготных часов при сокращенной продолжительности рабочего времени; оплата учебного отпуска за дни текущего месяца; оплата отпуска по беременности и родам.

В связи с изложенным, данная выплата не может расцениваться как вознаграждение за труд. Соответственно, данная выплата не может быть признана экономически обоснованной в том понимании, которое определяется действующим налоговым законодательством, поскольку осуществление данной выплаты не приносит в дальнейшем предприятию экономического эффекта: не увеличиваются нормы выработки, объем производства и продаж. Позитивные последствия для финансово-экономической деятельности общества от этих расходов отсутствуют, так как эти выплаты имеют социальную направленность и не носят производственный характер.

Таким образом, перечисленные выплаты, произведенные обществом в пользу работников, не обусловлены выполнением со стороны работников каких-либо работ (услуг) по трудовым договорам, и потому не подлежат включению в расходы, которые могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль.

Ссылки Инспекции на включение спорных выплат в коллективный договор были обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку, проанализировав условия и  порядок выплаты спорного вознаграждения суд пришел к правильному выводу об отсутствии экономической обоснованности данных выплат для целей исчисления налога на прибыль, ввиду чего, сам по себе факт включения в коллективный договор обязанности Общества по осуществлению спорных выплат работникам Общества при не соответствии выплат положениям ст.ст.252, 255 НК РФ не может свидетельствовать об их экономической обоснованности.

Доводы Инспекции со ссылками на пункт 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 являются необоснованными.

Выводы, содержащиеся в указанном письме, не предполагают безусловного обложения единым социальным налогом спорных выплат. В данном пункте Информационного письма определено наличие общих оснований для начисления единого социального налога на эти выплаты. В то же время не исключено такое основание освобождения указанных выплат от обложения единым социальным налогом, как невозможность принятия их в состав расходов по налогу на прибыль, на что правомерно указано судом первой инстанции.

Также подлежат отклонению доводы Инспекции о том, что спорные выплаты осуществлялись Обществом  при одновременном выполнении нескольких условий и в том числе : учет степени трудового участия, отсутствие нарушений трудовой дисциплины. Надлежащих доказательств, которые в совокупности и взаимной связи подтверждали бы указанные доводы Инспекцией не представлено.

Как следует из п.3.7 Положения о выплате ежемесячного вознаграждения за работу в текущем месяце без болезни ( приложение № 19 к коллективному договору) отдельные работники могут быть лишены вознаграждения полностью в соответствии с приложением № 2 в том периоде, в котором выявлен факт нарушения. Из буквального толкования указанного пункта Положения следует, что факт совершения работником правонарушений, поименованных в приложении № 2, не является безусловным основанием для невыплаты работнику спорного вознаграждения. Что касается учета степени трудового участия, то доводы жалобы носят предположительный характер и не основаны на исследованных судом доказательствах.

Сметами использования прибыли общества на социальные нужды на 2006 г. и на 2007 г. ( приложения к протоколу годовых собраний акционеров Общества на 2006, 2007 г.г.) были определены размеры ежемесячных вознаграждений за работу в текущем месяце без болезни, которые составили в 2006 г. – 45 000 000 руб., в 2007 г. – 50 000 000 руб.

Суммы фактических выплат вознаграждений за работу в текущем месяце без болезни, произведенных в спорный период, согласно годовым отчетам акционерного общества за 2006 г. и 2007 г. не превысили пределов, установленных сметой, и составили в 2006 г. – 12 671 000 руб., в 2007 г. – 46 860 000 руб.

При этом,  как усматривается из материалов дела, ежемесячные вознаграждения за работу в текущем месяце без болезни, уплаченные обществом своим работникам, в 2006 г. составили 41 661 119 руб., в 2007 г.  – 45 635 301 руб., что также соотносится с пределами, установленными сметами фактических выплат вознаграждений за работу в текущем месяце без болезни за 2006 г. и 2007 г. Причем на выплату части вознаграждений за 2006 г. была направлена нераспределенная прибыль общества прошлых лет в сумме 30 000 000 руб., что подтверждается материалами дела (сведения об изменении нераспределенной прибыли) и налоговым органом не оспаривается. Спорные доначисления произведены налоговым органом без учета данной суммы.

Налогоплательщик в обоснование данного факта в возражении на акт проверки пояснил, что нераспределенная прибыль прошлых лет в сумме 30 000 000 руб. была направлена на выплату вознаграждений без болезни за 2006 г. только потому, что полученная обществом в 2006 г. прибыль не обеспечивала предусмотренные сметой выплаты.

Все остальные суммы выплат, в отношении которых Инспекция осуществила спорные доначисления,  производились обществом за счет текущей прибыли отчетного периода  и не относились в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в текущем периоде.

Указанное обстоятельство подтверждается представленными в материалы дела регистрами налогового учета, балансами, отчетами о прибылях и убытках, налоговыми декларациями по налогу на прибыль и не опровергнуто Инспекцией. Более того, данные обстоятельства Инспекцией не оспариваются, отражены в решении Инспекции и ее апелляционной жалобе.

Судом апелляционной инстанции учтено, что  спорные выплаты  отражались обществом на бухгалтерском счете  91 «Прочие доходы и расходы». Однако, отражение выплат осуществлялось на  субсчете 4 («Прочие расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли»). Следовательно, с учетом исследованных судом доказательств, отражение Обществом спорных выплат на бухгалтерском счете  91 «Прочие доходы и расходы» не опровергает выводы суда о том, что спорные выплаты не относились Обществом в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции о том, что рассматриваемые выплаты не относились Обществом за счет чистой прибыли ( сумм прибыли после налогообложения) прошлых лет судом апелляционной инстанции отклоняется, как не имеющий правового значения.  Применительно к выплатам за работу без болезни положения п.1 ст.270 НК РФ ни Обществом, ни судом не применялись. Спорные выплаты квалифицированы судом как не отвечающие критериям экономической обоснованности и не подлежащими отнесения в состав затрат для целей исчисления налога на прибыль по иным основаниям, указанным выше.

Кроме того, в п. п. 79 и 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфином РФ N 34н от 29.07.1998, дано понятие нераспределенной прибыли как прибыли, остающейся в распоряжении организации.

При этом нераспределенная прибыль - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с указанным Положением, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Таким образом, источником выплаты за счет сумм прибыли после налогообложения могут быть: нераспределенная прибыль прошлых лет и прибыль отчетного периода, полученная от текущей деятельности организации ( постановление ФАС Центрального округа от 10.04.2009 г. по делу № А36-2734/2008)

В рассматриваемом случае источником выплаты являлась прибыль отчетного периода, полученная от текущей деятельности, спорные расходы не относились в состав затрат для целей налогообложения прибыли.

Довод Инспекции со ссылками на размер нераспределенной прибыли по итогам 2006, 2007 годов и невозможность осуществления выплат за счет чистой прибыли подлежат отклонению.

Из вышеуказанного Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации следует, что нераспределенная прибыль отчетного периода , оставшаяся после налогообложения, формируется

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 по делу n А36-847/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения  »
Читайте также