Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2009 по делу n  А35-7939/08-С10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Как усматривается из материалов дела, ИП Филипповой Н.А. в рассматриваемый период осуществлялась деятельность по реализации сахара в мешках как оптом, так и в розницу. В отношении данных видов деятельности в соответствии с приведенными положениями налогового законодательства подлежат применению различные системы налогообложения: соответственно, общий режим и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года налоговому органу по требованиям: № 3994 от 29.01.2008, № 20476 от 30.04.2008, № 28555, № 28557, № 20476 от 07.06.2008г., № 14-21/103387 от 15.07.2008 налогоплательщиком были представлены следующие документы: копии книги покупок, книги продаж; копии товарных накладных и счетов-фактур; журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур; копии ведомости по остаткам товара; копии договоров на перевозку груза; ведомости по остаткам товаров на 31.10.2007, 30.11.2007, 31.12.2007; ежедневные фискальные отчеты ККМ ЭКР 2102К за ноябрь и декабрь 2008 года; копии: договоров с покупателями, накладной на внутреннее перемещение товара, книги кассира-операциониста, договоров с контрагентами, трудовых договоров с работниками, ведомости начисления заработной платы; копии договоров аренды; платежных документов; опись остатков товаров на складах.

Кроме того, заявителем даны разъяснения по ведению раздельного учета, пояснения об остатках товара, а также о поступлении, перевозке и хранении товара.

Оценивая представленные налогоплательщиком документы, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что поскольку налоговым законодательством не установлен порядок ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость (по реализации товара оптом), и по операциям, не облагаемым налогом на добавленную стоимость (по реализации товаров в розницу), налогоплательщик вправе самостоятельно избрать любой вариант раздельного учета таких операций.

Согласно приказу об учетной политике ИП Филипповой Н.А. по бухгалтерскому учету на 2007 год, ведение бухгалтерского учета осуществляется с использованием компьютерной техники и бухгалтерской программы «1С:Бухгалтерия 8.0». В приказе об учетной политике ИП Филипповой Н.А. по налоговому учету на 2007 год предусмотрено применение одновременно общей системы налогообложения и ЕНВД, а также ведение раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности, облагаемым в соответствии с системой налогообложения в виде ЕНВД и общей системой налогообложения. Для этого предусмотрено ведение аналитического учета реализованных товаров в специальных регистрах (субсчетах). Если расходы невозможно разделить по видам деятельности, их следует распределять пропорционально долям в общем объеме выручки. При этом распределение общих расходов между видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей доходов и расходов за месяц. Рассчитанные по итогам месяца расходы складываются нарастающим итогом за период с начала года до отчетной даты.

Исходя из представленных предпринимателем  письменных пояснений по ведению раздельного учета, раздельный учет ИП Филипповой Н.А. ведется в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ, а также принятой учетной политикой индивидуального предпринимателя. Бухгалтерский учет осуществляется с использованием лицензионного программного обеспечения «1С:Бухгалтерия 8.0», которое позволяет вести в единой информационной базе учет по различным системам налогообложения (общий, УСНО, ЕНВД), что подтверждается инструкцией к программе.

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета для разделения учета используются субсчета. При поступлении товаров, НДС, оплаченный поставщику, учитывается на счете 19.03 (Д-т 19.03 К-т 60.1), в дальнейшем предъявляется к вычету из бюджета (Д-т 68.2 К-т 19.3), либо списывается в стоимость товаров (Д-т 90.02.2 К-т 19.3). Товар учитывается на счете 41.1 товары на складах без НДС. Списание себестоимости товара производится с разделением по субсчетам: 41.1- оптовый склад, 41.2-розничный.

Так как изначально неизвестно, какое количество сахара будет продано оптом, а какое в розницу, то по мере потребности оформляется «перемещение товаров» (Д-т 41.2 К-т 41.1) с оптового склада в розничный, данный документ предусмотрен в «1С:Бухгалтерия 8.0». При реализации товара оптом покупателям оформляется товарная накладная ТОРГ-12, счет-фактура и оформляются проводки (Д-т 90.2.1 К-т 41.1-себестоимость продаж, не облагаемых ЕНВД; Д-т 62.1 К-т 90.01.1- выручка от продаж, не облагаемых ЕНВД; Д-т 90.3 К-т 68.2- начислен НДС с реализации).

 Соответственно, сделки оформляются с юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями с подписанием контракта, предоставлением отсрочки платежа и, как правило, с применением безналичного расчета.

 Кредитовый оборот по счету 90.01.1 за налоговый период является объемом оптовых продаж и соответствует журналу учета выданных счетов-фактур, книге продаж и отражается в разделе 3 стр. 030 декларации по НДС (без учета НДС). При реализации товаров за наличный расчет (продажи в розницу) при проведении данного документа, НДС, отложенный на счете 19.03, автоматически списывается в стоимость товаров, и происходит восстановление налога в бюджет (в бухгалтерском учете данная операция отражается проводкой Д-т 90.02.2 К-т 19.03).

При продаже товаров за наличный расчет используется счет 90.01.2 «Выручка от продажи, облагаемая ЕНВД». Если покупателем выступает  частное лицо, оформляется расходная накладная без НДС, оплата производится за наличный расчет без оформления договора в письменной форме.

Сумма проводок (Д-т 90.02.2 К-т 19.03) за налоговый период отражается в дополнительных листах книги покупок (или записью «сторно») и является подтверждением восстановления НДС по товарам, проданным в розницу.

Кассовый аппарат модели ЭКР 2102К, используемый для работы с наличными продажами, запрограммирован для работы на 2 секции, 1-я – для розничных продаж (облагаемых ЕНВД), без налогов; 2-я – для продаж за наличный расчет оптовым покупателям со ставкой НДС 10%.

Для отражения сумм продаж в книге кассира-операциониста ежедневно распечатывается финансовый отчет гашение, в котором отражается общее накопление по всем секциям за весь период работы ККМ и общая сумма выручки по всем секциям за этот день. Чтобы видеть накопление по каждой секции отдельно, необходимо делать гашение по секциям (№ 1 и № 2). Соответственно, разница между суммой выручки в общем отчете гашения и суммой выручки по 2-ой секции и есть сумма продаж по 1-ой секции, т.е. оборот по продажам в розницу.

В материалы дела заявителем также был представлен расчет пропорции, согласно которому, выручка от оптовой торговли за  ноябрь 2007 года составила 3 120 659 руб.; выручка от розничной торговли (выручка за период по 1 секции ККМ) составила 156 885 руб.; общий объем продаж за ноябрь 2007 года составил 3 277 544 руб. (3120659 руб. +156885 руб.=3277544 руб.).

Таким образом, доля выручки от розничной торговли в общем объеме продаж за ноябрь 2007 года составила 4,78% (156885/3277544*100). При этом предусмотренным абзацем 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ правом на применение вычета в полном объеме (ввиду доли розничных продаж менее 5%) ИП Филлипова Н.А. в ноябре месяце 2007 года не воспользовалась.

Согласно представленной в налоговый орган декларации за ноябрь 2007 года общая сумма НДС, исчисленная с учетом восстановленных сумм налога, составила 333 593 руб.

Также заявитель пояснила, что в ноябре 2007 года по 1 секции ККМ (розница) было пробито 156 885 руб., что подтверждается ежедневными фискальными отчетами гашения и записями в книге кассира-операциониста. А в соответствии с данными 1С бухгалтерия, первичными расходными накладными (оборот по счету 90.1.2-выручка от продаж, облагаемых ЕНВД), составила 135920 руб. Расхождение в 20965 руб. произошло в результате допущенной ошибки, а именно, 15.11.2007 года вместо 2330 руб. была пробита сумма 23300 руб.

Факт уплаты предпринимателем поставщикам налога на добавленную стоимость в составе цены товара и факт принятия данного товара на учет налоговым органом не оспаривается. Представленные для проверки счета-фактуры составлены в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ и отражены в книге покупок за ноябрь 2007 года. Претензий к форме составления соответствующих документов  налоговым органом не заявлено.

Реализация товара в розницу в ноябре 2007 года подтверждается книгой кассира-операциониста за ноябрь 2007 года, накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары № 17 от 03.12.2007. В данной накладной указано наименование и количество реализованного в розницу товара. Кроме того, в накладной также отражено, что товар перемещается с «оптового склада» для вида деятельности «розница».

Исходя из приведенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что применяемый налогоплательщиком метод ведения раздельного учета не противоречит требованиям налогового законодательства и позволяет разграничить учет по двум видам деятельности: реализации товара оптом и реализации товара в розницу. Представленные налогоплательщиком налоговому органу в ходе камеральной налоговой проверки документы позволяли налоговому органу определить, а налогоплательщику – подтвердить, количество товара, реализованного в розницу, и количество товара, реализованного оптом, а также соответствующие суммы налога на добавленную стоимость.

Апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции, что отражение налогоплательщиком в книге покупок записи «сторно» (наличие которой в ходе проверки налоговый орган не оспаривает), а не оформление дополнительных листов к книге покупок, не свидетельствует об отсутствии раздельного учета, тем более, что заявитель впоследствии внес соответствующие  исправления, оформив дополнительные листы к книге покупок.

Таким образом, представленными налогоплательщиком документами подтверждается факт ведения им раздельного учета указанных операций. При этом налоговым органом не представлено доказательств того, что в спорном налоговом периоде в состав налоговых вычетов предпринимателем были включены суммы НДС по каким-либо товарам, работам, услугам, которые не были использованы предпринимателем для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Указанные условия позволяли налогоплательщику реализовать право на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость по приобретенному товару в целом, с условием последующего восстановления «входного» НДС по товару, реализованному в розницу.

Довод Инспекции о необходимости представления товарно-транспортных накладных для подтверждения права на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета, правомерно отклонен судом области, поскольку перевозка приобретенного сахара осуществлялась со складских помещений  поставщика (ООО «Антэкс+») на складские помещения предпринимателя, расположенные на соседней территории, на автопогрузчике. Перевозку осуществляют грузчики, находящиеся в трудовых отношениях с ИП Филипповой А.Н. В связи с чем, суд пришел к верному выводу о том, что наличие товарно-транспортной накладной формы № 1-Т в данном случае не является обязательным условием для оприходования поставленных товаров (в целях обоснования правомерности вычета по налогу на добавленную стоимость).

При этом передача товара от поставщика в данном случае подтверждается товарными накладными, составленными по форме ТОРГ-12, которые являются надлежащим доказательством поступления товара и, соответственно, принятия его предпринимателем к учету.  Претензий к ведению учета (в части принятия товара к учету) и книги покупок налоговым органом не предъявлялось; отражение товара в учете и книге покупок по спорным вычетам налоговым органом не оспаривалось.

Также судом первой инстанции правомерно отклонен довод налогового органа о том, что  заключенные ИП Филипповой Н.А. с ООО «Антэкс+» договоры аренды складского помещения (№ 04/07 от 09.01.2007) и помещения под офис (№ 02/07 от 09.01.2007) следует считать незаключенными в связи с отсутствием их государственной регистрации. При этом суд апелляционной инстанции исходит из того, что указанные договоры сторонами фактически исполнялись (доказательств обратного налоговый орган не представил), в результате чего установленные налоговым органом обстоятельства не могут повлечь за собой такие последствия как признание заявленной налоговой выгоды в виде возмещения НДС необоснованной.

Довод апеллянта о недостаточности площади складского помещения, арендуемого ИП Филипповой Н.А. у ООО «Антекс+» (50 кв. м), для размещения всего приобретенного в ноябре объема сахара (300 тонн) обоснованно отклонен судом первой инстанции со ссылкой на недоказанность инспекцией факта отсутствия сделки предпринимателя по приобретению товарного запаса сахара в оговоренном объеме и непредставление доказательств в опровержение пояснений Предпринимателя о временном хранении части сахара на складе поставщика  ООО «Антекс+», предоставившем впоследствии Предпринимателю складскую площадь в большем размере (100 кв. м по договору аренды № 04/08 от 09.01.2008).

Исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговым органом не приведено оснований и не представлено доказательств, свидетельствующих о  недостоверности, неполноте   и     (или)    противоречивости   сведений     и  документов, представленных налогоплательщиком.

Налоговый орган не доказал, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Также налоговым органом не представлено доказательств того,