Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2009 по делу n А35–2117/08-С21. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

а также возмещать расходы, связанные с исполнением поручения в порядке, установленном п.3.1 договора.

Пунктом 3 предусмотрены условия расчета комиссионного вознаграждения, которое согласовывается сторонами ежемесячно, путем подписания дополнительного соглашения к договору в течение десяти дней после завершения отчетного квартала.

В соответствии с п. 4.1 договора комиссии комиссионер перечисляет денежные средства на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.

Налоговым органом в ходе проверки было установлено, что комиссионное вознаграждение ООО «Элит-Продукт» составило 12 000 руб. в том числе: 30.09.2005 г. – 3000 руб., 31.10.2005 г. – 3000 руб., 30.11.2005 г. – 3000 руб., 30.12.2005 г. – 3000 руб., которое включено Обществом в 2005 году в состав расходов.

Связь оказанных услуг с производственной деятельностью Общества и необходимость заключения договора комиссии обусловлена тем, что без заключения договора комиссии реализация товаров Общества была бы невозможна с учетом того, что Общество не имеет складских помещений.

Факт реального осуществления хозяйственных операций Обществом Инспекцией не опровергнут, доказательств отсутствия у Общества реальной предпринимательской деятельности Инспекцией не представлено.

Выполнение ООО «Элит-Продукт» обязательств по договорам комиссии, а также затраты Общества на выплату комиссионного вознаграждения, Инспекцией не оспаривается; доказательств необоснованности затрат по оплате комиссионного вознаграждения, Инспекцией не представлено.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, о том, что расходы на выплату комиссионного вознаграждения ООО «Элит-продукт» соответствуют критериям, предъявляемым к ним  статьями 252, 254 и 346.16 НК РФ, в силу чего они могли в 2005 г. учитываться налогоплательщиками в составе расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, как материальные расходы.

Как указал Высший Арбитражный Суд РФ в Постановлении Пленума № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, ссылки Инспекции на то, что ООО «Элит-Продукт»  могло самостоятельно производить закупки продукции, а заключение договора с ООО «Аврора» является преднамеренным, с целью ухода от налогообложения, подлежат отклонению, как не свидетельствующие о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Кроме того, как обоснованно отметил суд первой инстанции возможность отнесения в 2005 г. к расходам организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы», сумм комиссионного вознаграждения была признана правомерной и в письме Министерства финансов РФ от 16.04.2007 г. № 03-11-04/2/102.

Также, суд первой инстанции правомерно учел универсальность и последовательность воли законодателя, выраженные в том, что Федеральным Законом № 101-ФЗ от 21.07.2005 г., вступающим в силу с 1 января 2006 года, пункт 1 статьи 346.16 НК РФ был дополнен подпунктом 24, в котором уже конкретно в составе расходов указаны расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения.

Исследовав в соответствии с требованиями ч. 2 ст. 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Инспекции в данной части подлежит признанию недействительным.

Признавая необоснованными выводы Инспекции о занижении Обществом налоговой базы за счет невключения в состав доходов сумм дебиторской задолженности комиссионера перед Обществом за реализованные товары, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с п.1 ст. 346.17 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Договором комиссии № 6 от 19.07.2005 предусмотрено перечисление комиссионером денежных средств на расчетный счет комитента по мере реализации товара, но не реже чем один раз в неделю.

Как следует из материалов дела, согласно реестра отчетов комиссионера ООО «Элит-Продукт» по договору комиссии № 6 от 19.07.2005, объем реализованной продукции за июль 2005 г. составил 30 921,95 руб., за август 2005 составил 106 437,61 руб., за сентябрь 2005 составил 1 003 415,30 руб., за октябрь 2005 г. составил 957 476,14 руб., за ноябрь 2005 составил 760 226,81 руб., за декабрь 2005 составил 1 213 803,81 руб. (всего за  2005 год - 4 072 281,62 руб.).

Объем реализованной продукции за январь 2006 г. составил 945 129.77 руб., за февраль 2006 г. составил 842 073,63 руб., за март 2006 г. составил 783 318,76 руб., за апрель 2006 г. составил 691 663,29 руб., за май 2006 г. составил 798 413,17 руб., за июнь 2006 г. составил 789 824,71 руб., за июль 2006 г. составил 799 817,67 руб., за август 2006 г. составил 622 020,38 руб., за сентябрь 2006 г. составил 673 165,47 руб., за октябрь 2006 г. составил 661 487,61 руб., за ноябрь 2006 г. в сумме 667 611,52 руб., за декабрь 2006 г. составил 725 282,57 руб. (всего за 2006 год – 8 999 807,55 руб.).

Как установлено Инспекцией в ходе проверки, в 2005 г. сумма фактически перечисленных Обществу денежных средств за реализованные комиссионером товары составила 2 547 390 руб., в 2006 г. – 6 771 858,38 руб.

Вместе с тем, кредиторская задолженность ООО «Элит-Продукт»  перед ООО «Аврора» на 31.12.2005 г. составила 1 524 891,62 руб., на 31.12.06 г. – 2 227 949,17 руб.

Наличие задолженности ООО «Элит-Продукт» перед ООО «Аврора» сторонами не оспаривается, подтверждается актами сверки, подписанными сторонами, имеющимися в материалах дела.

По мнению Инспекции, ООО «Аврора» неправомерно не востребовало дебиторскую задолженность ООО «Элит-Продукт», зная о том, что товар реализован и денежные средства получены в кассу ООО «Элит-Продукт». При этом, Инспекция сослалась на положения статьи 316 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), согласно которой в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежащего ему имущества.

С учетом изложенного, Инспекция увеличила суммы полученных Обществом доходов в 2005 г. на 1 524 891 руб. 62 коп. и в 2006 г. на 703 057,55 руб. (2 227 949,17 – 1 524 891,62) дебиторской задолженности ООО «Элит-Продукт».

Данные выводы Инспекции обоснованно отклонены судом первой инстанции, поскольку  статья 316 НК РФ определяет порядок учета доходов от реализации для целей налогообложения налогом на прибыль.

При этом  для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, порядок признания доходов и расходов установлен статьей 346.17 НК РФ, в соответствии с которой Общество должно было учитывать в составе доходов только полученные в отчетном периоде от комиссионера средства.

Аналогичная позиция была изложена также в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 28.04.20078 г. № 03-11-05/82, согласно которому доходом комитента от операций по реализации товаров комиссионером является вся полученная комитентом сумма денежных средств, поступившая ранее на расчетный счет или в кассу комиссионера от покупателей в оплату проданного по поручению комитента товара и переведенная в законодательно установленные сроки комитенту. Датой получения доходов для комитента будет являться день поступления указанных средств на счета в банках и (или) в кассу комитента.

Доводы Инспекции о том, что полученные комиссионером денежные средства от реализации принадлежащего комитенту имущества являются собственностью комитента и, соответственно, подлежат учету у комитента и должны учитываться в составе доходов при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения в соответствующем отчетном периоде независимо от того, поступили они комитенту от комиссионера или нет, правомерно отклонены судом первой инстанции в силу следующего.

В соответствии со ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии со ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

В соответствии со ст.ст. 999, 1000,  ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, в свою очередь обязан принять от комиссионера все исполненное по договору комиссии и освободить комиссионера от обязательств, принятых им на себя перед третьим лицом по исполнению комиссионного поручения.

Следовательно, согласно вышеизложенных норм, собственностью комитента являются вещи, переданные на комиссию. Далее, по мере исполнения договора комиссии, у комиссионера возникает обязательство, возникшее из договора комиссии, по передаче комитенту полученного по договору комиссии. Не перечисленные в установленный срок денежные средства становятся кредиторской задолженность комиссионера перед комитентом и должны отражаться в бухгалтерском учете соответственно, а по истечении срока давности в случае не возврата указанных денежных средств они полежат списанию и становятся внереализационными доходами в соответствии со ст. 250 НК РФ. У комитента сохраняется право истребовать не перечисленные ему по договору комиссии денежные средства, но до их получения они не включаются в его доходы.

Таким образом, доходом Комитента от операций по реализации товаров Комиссионером является полученная Комитентом сумма денежных средств, переведенная Комиссионером на расчетный счет Комитента.

Доводы Инспекции о том, что ООО «Аврора» не предпринимало мер для истребования указанной задолженности и действия ООО «Аврора» и ООО «Элит-Продукт» направлены на минимизацию налогов обоснованно отклонены судом первой инстанции, как не подтвержденные материалами дела и основанные на предположениях Инспекции.

Сам по себе факт отсутствия документов, подтверждающих обращение ООО «Аврора» к ООО «Элит-Продукт» за истребованием задолженности, не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды либо о совершении участниками сделок взаимосвязанных хозяйственных операций, целью которых является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реальной предпринимательской деятельности.

Более того, в силу п.18 ст.250 НК РФ невостребованная кредиторская задолженность по истечении срока исковой давности подлежит включению во внереализационные доходы комиссионера. Следовательно, в любом случае данная сумма будет включена в налоговую базу для исчисления налога комитентом в том периоде, когда она будет перечислена ему комиссионером, либо комиссионером в том периоде, когда данная сумма будет соответствовать признакам невостребованной кредиторской задолженности.

Выводы Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды обоснованно отклонены судом первой инстанции как не подтвержденные соответствующими доказательствами.

Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налога и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Указанных доказательств Инспекцией не представлено.

Согласно Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разовый характер операции, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Указанные обстоятельства могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды в совокупности с обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, а именно:  невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;