Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2015 по делу n А47-13853/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

спора заключается в порядке определения налогооблагаемой базы при исчислении земельного налога за 2013 год в отношении земельного участка, а именно,  о возможности исчисления земельного налога за указанный период, исходя из кадастровой стоимости, установленной Постановлением № 1122-п.

Суд апелляционной инстанции  отклоняет доводы жалобы по следующим основаниям.

Федеральным законом от 04 октября 2014 г. № 284-ФЗ «О внесении изменений в ст. 12 и 85 части первой и часть вторую НК РФ и признании утратившим силу Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» в ст. 378.2 Кодекса добавлен п. 15 (изменения вступили в силу с 01 января 2015 г.) которым установлено, что изменение кадастровой стоимости объектов налогообложения в течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в этом и предыдущих налоговых периодах, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Изменение кадастровой стоимости объектов налогообложения вследствие исправления технической ошибки, допущенной органом, осуществляющим государственный кадастровый учет, при ведении государственного кадастра недвижимости, учитывается при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором допущена такая техническая ошибка.

В случае изменения кадастровой стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в порядке, установленном ст. 24.18 Закона №135-ФЗ, сведения о кадастровой стоимости, установленной решением указанной комиссии или решением суда, учитываются при определении налоговой базы начиная с налогового периода, в котором подано соответствующее заявление о пересмотре кадастровой стоимости, но не ранее даты внесения в государственный кадастр недвижимости кадастровой стоимости, которая являлась предметом оспаривания.

Результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Оренбургской области были утверждены Постановлением Правительства Оренбургской области от 30 ноября 2007 г. №414-п «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов», в соответствии с которым кадастровая стоимость земельного участка, принадлежавшего заявителю, составляла 12 644 496 руб.

Постановлением Правительства Оренбургской области от 24 декабря 2012 г.  №1122-п «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценке земель населенных пунктов на территории Оренбургской области» утверждены результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Оренбургской области, в соответствии с которыми кадастровая стоимость земельного участка, принадлежавшего заявителю, составила 6 651 955 руб.

Результаты государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов Оренбургской области утверждены Постановлением № 1122-п, пунктом  2 которого эти результаты рекомендованы к применению, в том числе для целей налогообложения.

Согласно п. 5 Постановления № 1122-п в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений, постановление вступает в силу после его опубликования. Постановление № 1122-п опубликовано в газете «Оренбуржье» 27 декабря 2012 г. (№ 214).

Согласно абз. 1 п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

На основании абз. 3 п. 1 ст. 5 НК РФ (в редакции Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ) акты законодательства о налогах и сборах, указанные в п. 3 и 4 настоящей статьи, могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это.

Согласно п. 4 ст. 5 НК РФ, акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

В силу п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах необходимо исходить из того, что на основании п. 1 ст. 5 Кодекса такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

Согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 02 июля 2013 г. № 17-П «По делу о проверке конституционности положений п. 1 ст. 5 и ст. 391 НК РФ в связи с жалобой открытого акционерного общества «Омскшина», конституционные гарантии прав граждан и их объединений как налогоплательщиков предполагают особый порядок вступления в силу всех нормативных правовых актов, которыми на них возлагается обязанность платить соответствующие налоги и сборы, что имеет значение как для актов, непосредственно относящихся к законодательству о налогах и сборах, так и для актов иной отраслевой принадлежности, если законодатель допускает их использование для целей налогообложения, - в той их части, в какой они влияют на содержание налоговой обязанности.

Правовое регулирование земельного налога носит комплексный характер и обеспечивается актами как налогового, так и земельного законодательства, которое используется для целей налогообложения. Такое правовое регулирование должно осуществляться с соблюдением вытекающих из Конституции Российской Федерации и получающих конкретизацию в действующем налоговом законодательстве гарантий прав налогоплательщиков, включая те, которые определяют особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах.

С учетом изложенного, нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами ст. 390, п. 1 ст. 391 НК РФ порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Кодексе. Для целей же, не связанных с налогообложением и сборами, указанные нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации действуют во времени в общем порядке, который определяется, в частности, ст. 15 (ч. 3) Конституции Российской Федерации, ст. 8 Федерального закона от 06 октября 1999 г. № 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации».

Из взаимосвязанных положений ст. 1, 2, 6 (ч. 2), 8, 17 (ч. 1), 18, 19, 34, 35, 55 (ч. 3), 57 Конституции Российской Федерации, рассматриваемых в единстве с правовыми позициями Конституционного Суда Российской Федерации, выраженными им по вопросам действия во времени нормативных правовых актов, влияющих на определение налоговой базы по земельному налогу, следует, что нормативные положения, содержащиеся в актах земельного законодательства, - в той мере, в какой они определяют формирование налоговой базы по земельному налогу и тем самым непосредственно интегрированы в нормативно-правовой механизм регулирования налоговых отношений, - не могут проявлять свое регулятивное воздействие в налоговой сфере по правилам, отличным от тех, которые установлены в отношении собственно актов законодательства о налогах и сборах, и, соответственно, они порождают юридически значимые последствия и подлежат применению для целей исполнения обязанности по уплате земельного налога начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном на основании ст. 5 НК РФ. Иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным с самой по себе отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, которые используются для целей налогообложения, что недопустимо.

Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (п. 4 ст. 5 НК РФ).

В силу п. 5 ст. 5 НК РФ положения, предусмотренные данной статьей, распространяются также на нормативные правовые акты о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления.

Постановление № 1122-п прямо не предусматривает возможность его применения к ранее возникшим налоговым правоотношениям.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно установил, что утвержденная Постановлением № 1122-п кадастровая стоимость земельных участков отличается, как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения, от кадастровой стоимости, утвержденной Постановлением № 414-п.

С учетом изложенного, суд пришел выводу о том, что Постановление № 1122-п не может быть признано ни улучшающим, ни ухудшающим положение налогоплательщика, в связи с чем, указанный акт для целей налогообложения вступает в силу по общему правилу, предусмотренному абз. 1 п. 1 ст. 5 НК РФ, то есть с 01 января 2014 г.

В силу п. 5 ст. 65 ЗК РФ кадастровая стоимость земельного участка также может применяться для определения арендной платы за земельный участок, находящийся в государственной или муниципальной собственности, а также в иных случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, федеральными законами.

С учетом изложенного, для иных целей, не связанных с налогообложением, Постановление № 1122-п может вступать в силу и применяться в иные сроки, ранее 01 января 2014 г., поэтому указание в ГКН по состоянию на 01 января 2013 г. кадастровой стоимости земельного участка, утвержденной Постановлением № 1122-п, не свидетельствуют о том, что указанная кадастровая стоимость подлежит применению для целей исчисления обществом земельного налога за 2013 год; внесение сведений о кадастровой стоимости в ГКН не влияет на момент, с которого новая кадастровая стоимость, утвержденная Постановлением № 1122-п, подлежит применению для целей налогообложения.

Таким образом, указание в изменяющих Постановление № 1122-п нормативных правовых актах на то, что они распространяются на правоотношения, возникшие с 01 января 2013 г., также не влияет на порядок определения момента вступления Постановления № 1122-п в силу для целей налогообложения.

Установление результатов государственной кадастровой оценки земельных участков по состоянию на конкретную дату не определяет момент начала применения кадастровой стоимости, а лишь указывает на дату проведения оценки, то есть дату, по состоянию на которую определяется стоимость объекта оценки (п. 8 Федерального стандарта оценки «Общие понятия оценки, подходы к оценке и требования к проведению оценки (ФСО № 1)», утвержденного приказом Минэкономразвития России от 20 июля 2007 г. № 256).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в проверяемом периоде (2013 год) для целей налогообложения Постановление № 1122-п не подлежало применению.

Таким образом, в проверяемом периоде для целей налогообложения подлежало применению Постановление №414-п. Следовательно, налоговым органом правомерно доначислен обществу земельный налог за 2013 год в сумме 89 888 рублей исходя из кадастровой стоимости земельного участка, принадлежащего заявителю, в размере 12 644 496 рублей, а также начислены пени в сумме 6 464,76 рублей.

Доводы подателя жалобы о том, что суд первой инстанции неправомерно отклонил доводы общества о существенном нарушении процедуры рассмотрения налоговой проверки в части соблюдения инспекцией обязанности по направлению извещения о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки судом апелляционной инстанции признаются необоснованными в силу следующего.

В соответствии с п. 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Пунктом 6 ст. 100 НК РФ предусмотрено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц. Процедура рассмотрения материалов проверки завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом, камеральная налоговая проверка проведена налоговым органом в период с 28 января 2014 г. по 28 апреля 2014 г., по результатам составлен акт от 14 мая 2014 г. №08-65/764, направленный налогоплательщику по почте заказным письмом с уведомлением по юридическому адресу, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц: 460024, г. Оренбург, ул. Аксакова, д. 3 А. Акт получен заявителем 22 мая 2014 г. Заявителем в налоговый орган поданы возражения от 20 июня 2014 г. на данный акт. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что общество располагало информацией о проведении проверки и должно было предполагать о ее завершении и оформлении результатов. Судом первой инстанции установлено, что на дату составления акта выездной налоговой проверки заявитель был зарегистрирован по юридическому адресу: 460024, г. Оренбург, ул. Аксакова, д. 3 А.

22 мая 2014 г. заявитель поставлен на учет в Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Красногорску Московской области в связи с изменением наименования и места нахождения.

Согласно