Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2015 по делу n А76-26198/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

поставки, согласованы количество подлежащего поставке товара, указан срок и порядок поставки. Покупатели, в свою очередь, обязуются принять товар и оплатить его на условиях, предусмотренных договорами.

Оплата за поставленные товары по условиям заключенных договоров производилась покупателями (заказчиками) путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, который в свою очередь выставлял счета-фактуры и оформлял товарные накладные на поставленные товары. При этом, оплата товара производилась, как правило позже его отгрузки, что не соответствует положениям статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации, при соблюдении которых договор розничной купли - продажи считается заключенным в надлежащей форме. Доставка товара осуществлялась на личном транспорте ИП Дегтярева А.Н.

В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение обязательств, предусмотренных условиями договоров.

Таким образом, при анализе финансово - хозяйственных взаимоотношений ИП Дегтярева А.Н. с юридическими лицами можно сделать вывод, что сделки носили постоянный, длительный характер.

В рамках мероприятий налогового контроля с целью подтверждения порядка осуществления поставки товара ИП Дегтяревым А.Н. в адрес контрагентов, в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса, проведены допросы свидетелей: заведующих МДОУ №4 детский сад «Радуга» Чумак Е.С. и МДОУ №4 «Миасский детский сад комбинированного вида «Радуга» Цисар Л.А. Кроме того, факт поставки товара на личном транспорте ИП Дегтярева А.Н. подтверждается протоколом допроса предпринимателя от 23.10.2013 и им не оспаривается.

          Налоговый кодекс не устанавливает для организаций и индивидуальных предприниматели, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 «Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности» Налогового кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли - продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

Приведенные выше особенности договоров являются характерными именно для договоров поставки, а не для договоров розничной купли-продажи, осуществляемой через объекты стационарной или нестационарной торговой сети.

Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде ЕНВД применению не подлежит.

Статус покупателей по договорам поставки - муниципальные (бюджетные, государственные) учреждения, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку, в данном случае, товары приобретаются для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Кроме того, в силу вышеуказанных разъяснений, данных в пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ №18 относительно  квалификации правоотношений, под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве  организации.

С учетом изложенного, по результатам оценки перечисленных выше документов в их совокупности и взаимосвязи  по правилам статей 65-71, 200  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорные отношения между предпринимателем и муниципальными учреждениями фактически имели характер отношений поставки, а не розничной купли-продажи, в связи с чем данная деятельность является объектом налогообложения по общей системе, а не ЕНВД.

          Инспекция обоснованно по результатам проведенной проверки установила, что заявитель в налоговых периодах 2010 – 2012гг. неправомерно с дохода, полученного от оптовой торговли по договорам поставки и договорам купли - продажи, имеющим признаки договоров поставки, не исчислял, не уплачивал в бюджет НДФЛ за соответствующие налоговые периоды.

Однако, инспекцией при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ неправомерно не приняты расходы, которые заявитель понес в результате осуществления предпринимательской деятельности.

Согласно статье 209  Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

Как указано в статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 – 221 Налогового кодекса.

Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 Налогового кодекса и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

В силу статьи 221 Налогового кодекса при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведённых им и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода, иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 №267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.

Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.

Так, подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 №1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Исходя из обстоятельств дела, суд пришел к выводу, что отсутствие у налогоплательщика учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, приведшее к невозможности исчислить налоги по общей системе налогообложения, обязывало инспекцию применить положения подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Применяя данную норму, инспекция должна определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, что следует из постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 №14473/10, от 10.04.2012 №16282/11.

          Вместе с тем расчет НДФЛ был произведен инспекцией с использованием информации о доходах предпринимателя с применение профессионального налогового вычета в размере 20% от суммы дохода.

Ссылка инспекции на предоставление предпринимателю 20-процентного вычета по НДФЛ подлежит отклонению как основанная на неверном толковании норм права.

          Согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 названного Кодекса.

Учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общий режим налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов.

При этом, в такой ситуации налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие раздельного учета или первичных бухгалтерских документов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имел соответствующих обязанностей, которые возложены на него только по результатам проверки.

Поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки в силу объективных причин предпринимателем не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

         Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, исходя лишь из доходов, полученных налогоплательщиком от поставки товаров, без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности.

Поскольку примененный инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, является неверным и недостоверным, решение налогового органа в части доначисления НДФЛ, соответствующих сумм пеней и штрафа обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

 Доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе инспекции, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении норм права. Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены, оснований для переоценки выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

 При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для изменения решения суда первой инстанции.

 Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной