Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2015 по делу n А47-5647/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

виду деятельности (п.6). Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (п.7).

Факт осуществления предпринимателем деятельности, не подпадающей под режим налогообложения ЕНВД (в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, ремонтно-строительные работы в нежилых помещениях юридических лиц и индивидуальных предпринимателей не относятся к бытовым услугам, подлежащих обложению ЕНВД в силу п.1 ч.2 ст.346.26 НК РФ) подтвержден материалами проверки и заявителем по существу не оспаривается.

В этой связи налоговый орган пришел к обоснованному выводу о необходимости применения по указанному виду деятельности общего режима налогообложения является правильным, на что обоснованно указано судом первой инстанции.

Согласно п.1 ст.146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Однако, в силу п.п.1, 3 ст.145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.  Лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 этой статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

В соответствии с п.6 ст.145 НК РФ, документами, подтверждающими право на освобождение (продление срока освобождения), для предпринимателей являются выписка из книги продаж, выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Как следует из материалов дела и не оспаривается подателем апелляционной жалобы, сумма выручки заявителя в спорных периодах не превышала предела, установленного ч.1 ст.145 НК РФ (суммы выручки по месяцам и кварталам отражены инспекцией в акте налоговой проверки и в оспариваемом решении).

Полагая правомерным доначислений предпринимателю НДС за указанные периоды, инспекция указывает на непредставление предпринимателем в эти периоды предусмотренных п.3 ст.145 НК РФ письменного уведомления и соответствующих подтверждающих документов (соответствующие документы представлены заявителем в инспекцию лишь в августе 2014 года).

Между тем, как правомерно отмечено судом первой инстанции, на момент наступления срока для подтверждения права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС в спорных налоговых периодах, предприниматель считал себя необязанным уплачивать НДС в связи с применением ЕНВД, а потому, не мог исполнить в те периоды обязанность по подаче в налоговый орган соответствующего уведомления об освобождении и документов, определенных статьей 145 НК РФ. При этом, в отношении случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС не предусмотрен. Но отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 №3365/13).

Задачами налогового контроля в форме налоговых проверок является проверка правильности исчисления налогов, применения (неприменения) налоговых льгот, установление как занижения, так и излишнего исчисления обязательных (статьи 87, 89, 100 НК РФ).

Таким образом, правомерно установив неверную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, налоговый орган в целях объективного формирования налоговых обязательств обязан самостоятельно проверить наличие у налогоплательщика в том числе права на освобождение от уплату НДС.

Учитывая отсутствие возражений налогового органа относительно наличия предусмотренного ч.1 ст.145 НК РФ основания для освобождения предпринимателя от уплаты НДС, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о незаконности оспоренного ненормативного акта в части начисления заявителю сумм НДС, начисления соответствующих пеней и привлечения к ответственности по ч.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДС и по ч.1 ст.119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС. Изложенные в апелляционной жалобе возражения в этой части подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании закона.

В силу статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц (далее НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся, а также не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктами 1 и 3 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

В силу ст.221 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, в том числе индивидуальные предприниматели, при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Налоговой проверкой установлено, что ИП Алмазовым И.А. в результате осуществления отделочно-ремонтных работ в нежилых помещениях получены доходы: в 2011 году – в сумме 261891,8 руб. (без НДС) (от контрагента  - ООО «Магазин Малого Кредитования»); в 2012 году – в сумме  3837387,9 руб. (без НДС) (от контрагентов  - ООО «Финансовая группа «монолит», ИП Воловик Александр Леонидович, ООО «Магазин Малого Кредитования»).

При этом, определяя налоговую базу по НДФЛ за указанные периоды, инспекция учла произведенные предпринимателем и признанные налоговым органом подтвержденными расходы: в 2011 году – в сумме  97285,56 руб. (по представленным контрагентом заявителя ООО «ЭЛЕКТРОПРОМСНАБСБЫТ» документам – 15867,56 руб.: по выписке ЗАО АКБ «Экспресс-Волга» об удержаниях за кассовое и расчетное обслуживание – 83838 руб.); в 2012 году – в сумме 301933,83 руб. (по представленным контрагентом заявителя ООО «ЭЛЕКТРОПРОМСНАБСБЫТ» документам – 270206,45 руб.: по выписке ЗАО АКБ «Экспресс-Волга» об удержаниях за кассовое и расчетное обслуживание – 31727,38руб.).

Поскольку сумма документально подтвержденных расходов в 2012 году составила менее 20 процентов общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности, инспекцией также предоставлен заявителю профессиональный налоговый вычет в сумме 650404,73 руб. по п.1 ст.221 НК РФ.

С учетом указанных обстоятельств инспекция установила занижение заявителем налоговой базы по НДФЛ в общей сумме 2726275,65 руб. (за 2011 год – 124656,74 руб.; за 2012 год – 2601618,91 руб.), в связи с чем доначислила налог в общей сумме 354415 руб., начислила соответствующие пени в сумме 25388,85 руб. и привлекла заявителя к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 70883 руб.

В отношении определенной инспекцией суммы доходов, поступивших за выполненные ИП Алмазовым И.А. в 2011-2012гг. строительно-ремонтные работы, предпринимателем возражений не заявлено.

Полагая, что при определении налоговой базы по НДФЛ должны были быть учтены дополнительные расходы, предприниматель представил в суд первой инстанции дополнительные подтверждающие эти расходы документы.

Однако, в ходе разрешения заявления инспекции о фальсификации указанных доказательств с согласия заявителя эти документы были исключены судом из числа доказательств по делу.

         Таким образом, в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие иные, не учтенные налоговым органом, расходы заявителя, связанные с осуществлением деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения.

Вместе с тем, из материалов дела следует, что при выявлении в ходе проведенной проверки нарушений при применении налогоплательщиком специального режима налогообложения, налоговый орган не предложил налогоплательщику восстановить документы, подтверждающие указанные расходы, обратившись к контрагентам (доказательств направления заявителю соответствующего требования в материалы дела не представлено). При этом, не может быть принят, как не подтвержденный документально довод апелляционной жалобы об отсутствии возможности направления такого требования предпринимателю ввиду уклонения последнего от получения корреспонденции.

Кроме того, судом первой инстанции правомерно указано на наличие оснований для определения размера расходов заявителя, связанных с осуществлением деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения, в соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

В соответствии с указанной нормой, налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, или непредставления налогоплательщиком - иностранной организацией, не осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

Исходя из положений ст.ст.210, 221 НК РФ, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода.

При этом, в силу ст.252 НК РФ в целях налогообложения расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Однако, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 №267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.

К числу таких гарантий прав налогоплательщика относятся положения пп.7 п.1 ст.31 НК РФ предоставляющие налоговым органам право определять суммы налогов расчетным путем, которое направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11).

При этом, в соответствии с п.8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям расходы по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. При этом, предоставление индивидуальному предпринимателю – плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Таким образом, принимая во внимание, что в рассматриваемой ситуации заявителем не велся учет доходов и расходов применительно к деятельности по производству ремонтно-строительных работ в 2011-2012гг., и соответствующие налоговые обязательства заявителя сформированы по итогам проведенной налоговой проверки, при условии непредставления налогоплательщиком по требований инспекции документов, подтверждающих его расходы от указанного вида деятельности, налоговый орган должен был определить размер таких расходов в соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ. Неприменение этой нормы фактически привело к искажению налоговых обязательств предпринимателя, без учета корреспондирующих доходам расходов, действительно необходимых и очевидных для осуществления данной деятельности (в том числе на приобретение расходных материалов, инструментов, заработную плату персонала, аренду транспорта, специальных технических средств, оплату коммунальных услуг).

Как обоснованно