Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2014 по делу n А76-5129/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

материалов», Дт 19.3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам», Дт 20 «Основное производство».

В результате анализа документов, представленных налогоплательщиком по взаимоотношениям с ООО «Перспектива», а также документов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля в рамках проведения повторной выездной налоговой проверки (первоначальной выездной налоговой проверки), установлена совокупность фактов, свидетельствующих о получении                         ООО «ЧОЭЗ» необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС в размере 431 406 руб. и принятия соответствующих расходов на основании следующего.

Помимо общих типичных признаков, характеризующих спорного контрагента в качестве номинального субъекта, не обладающего признаками имущественной и организационной самостоятельности (отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности ввиду отсутствия материальных, технических, трудовых ресурсов; отрицание лицом, значащимся руководителем, своей причастности к деятельности организации и подписание от нее документов; ненахождение по месту регистрации; результаты  почерковедческой экспертизы и т.д.), налоговым органом в отношении рассматриваемых сделок установлено следующее.  

Учредителями и руководителями ООО «Перспектива» в проверяемый период являлись: с 10.11.2008 по 29.05.2009 – Рудных С.А., с 30.05.2009 по 12.11.2009 – Леонов П.А., с 12.11.2009 – Садыков Д.Ф.

Согласно учредительным документам ООО «Перспектива», директором и учредителем в период заключения и исполнения договора поставки являлся Леонов П.А.

Однако, согласно документам, представленным ООО «ЧОЭЗ» в подтверждение взаимоотношений с ООО «Перспектива», документы со стороны контрагента подписаны Рудных С.А.

         Из проведенного в ходе налоговой проверки допроса в качестве свидетеля    Рудных С.А. (протокол от 24.10.2012) установлено, что он зарегистрировал организацию за вознаграждение. В ООО «Перспектива» являлся «номинальным» руководителем. Никакие документы, кроме регистрационных, не подписывал, местонахождение и какую деятельность осуществляет данная организация ему неизвестно. Денежные средства со счетов банка не снимал. ООО «ЧОЭЗ» ему не знакомо. В представленных на обозрение                                 счетах - фактурах, выставленных от имени ООО «Перспектива», подписи в графах «руководитель организации», «главный бухгалтер», а также подпись в договоре поставки  в графе «директор ООО «Перспектива» ему не принадлежат                        (т.3, л.д.146-152).

         В ходе мероприятий налогового контроля на основании постановления  от 05.12.2012 № 3  проведена почерковедческая экспертиза.

         Согласно заключению эксперта от 10.12.2012 № 625 подписи в представленных на экспертизу документах выполнены не Рудных С.А., а другим лицом (т.4, л.д. 38-43).

  В отношении критической оценки заявителя к порядку проведения и, как следствие, к результатам экспертизы необходимо указать следующее.

  В силу статьи 95 НК РФ налоговый орган имеет право при проведении мероприятий налогового контроля привлечь для дачи заключения эксперта.

  При этом НК РФ не определяет, что эксперту для исследования в составе материалов проверки необходимо предоставить исключительно подлинники исследуемых документов. Возможность проведения экспертизы по представленным налоговым органом документам и образцам, содержащим исследуемые подписи, относится к исключительной компетенции эксперта.

  Эксперт не высказался о непригодности либо недостаточности образцов для сравнения, его выводы эксперта носят категоричный, а не вероятностный характер.

  Кроме того, в данном случае перед экспертом поставлен не вопрос о давности изготовления документа, который можно разрешить только при предоставлении оригиналов документов, а вопрос о принадлежности подписи тому или иному человеку, определение авторства подписи, что является технической экспертизой и ее проведение вполне возможно по копиям документов.

В самом заключении эксперта в списке использованной литературы приведена литература по производству почерковедческих экспертиз по электрофотокопиям - информационное письмо «Судебно-почерковедческая экспертиза подписей по электрофотографическим копиям», одобренное НМС РФ ЦСЭ при Министерстве юстиции Российской федерации (протокол                       от 24.11.2004 № 2) и рекомендованное федеральным межведомственным координационно-методическим советом (ФМКМС) по судебной экспертизе и экспертным исследованиям к использованию в экспертной практике (бюллетень от 22.04.2005 № 14).

Следует учитывать, что эксперт дает заключение от своего имени на основании исследований, проведенных им в соответствии с его специальными знаниями, и несет за данное им заключение ответственность в установленном законом порядке, о чем им дана подписка по статье 129 НК РФ и статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации.

  Оснований для сомнения в компетентности эксперта по представленным в дело документам, объективности и выходе его выводов за пределы специальных познаний не имеется.

  Таким образом, у суда не имеется достаточных оснований для сомнения в квалификации эксперта, примененных им методик исследований, компетентности и объективности его выводов.

  Кроме того, апелляционный суд отмечает, что выводы эксперта не были положены УФНС и судом первой инстанции в качестве единственного и безусловного доказательства получения необоснованных налоговых выгод, они приняты во внимание в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу.

         Из протокола допроса Леонова П.А. от 23.12.2009, являвшегося  учредителем и руководителем ООО «Перспектива» с 29.05.2009 по 12.11.2009, установлено, что он не является учредителем и руководителем зарегистрированных на его имя 30 организаций, в том числе ООО «Перспектива», регистрацией организаций он не занимался, доходов от зарегистрированных на его имя организаций не получал, налоговую и бухгалтерскую отчетность не подписывал и в налоговый орган ее                               не представлял, о деятельности организаций ему ничего неизвестно                                      (т.3, л.д. 139-145).

         Доводы общества о необоснованном принятии в качестве доказательств протоколов допроса учредителей контрагента отклоняются.

         В соответствии со статьей 90, пунктом 4 статьи 101 НК РФ налоговый орган вправе в качестве доказательств по делам о налоговых правонарушениях использовать результаты свидетельских показаний, полученных ранее по запросу налогового органа и имеющие отношение при проведении мероприятий налогового контроля в отношении проверяемого налогоплательщика. Кроме того, перед проведением допросов Леонов П.А. и Рудных С.А. были предупреждены об ответственности за дачу ложных показаний.

Копии счетов-фактур и товарных накладных ООО «Перспектива», представленные налогоплательщиком уже на рассмотрение материалов проверки в качестве дубликатов, не могут быть приняты во внимание, так как в данных документах в качестве руководителя ООО «Перспектива» указана                        Климова А.Н., тогда как согласно данным из Единого государственного реестра юридических лиц руководителем ООО «Перспектива» с 12.11.2009 является Садыков Д.Ф.       

Ссылка заявителя на приказ ООО «Перспектива» от 01.06.2009 о передаче права подписи накладных и счетов-фактур коммерческому директору Климовой А.Н. и менеджеру Рудных С.А. (т.5, л.д.17) оценивается судом критически в силу следующего.     

Счета-фактуры и товарные накладные ООО «Перспектива», в которых в качестве руководителя ООО «Перспектива» указан Рудных С.А., были учтены в бухгалтерском учете ООО «ЧОЭЗ», а также данные документы были представлены как в ходе первоначальной, так и в ходе повторной выездной налоговой проверки.  При этом заявителем не представлены убедительные пояснения относительно обстоятельств, места и времени получения указанных дубликатов.

         Относительно оценки возможностей и реальности перемещения (перевозки) оплаченной продукции необходимо отметить следующее. 

         Согласно пункту 2.3 договора поставки доставка товара до склада покупателя (ООО «ЧОЭЗ») осуществляется поставщиком (ООО «Перспектива»), затраты на доставку входят в цену товара.

         Между тем, убедительных, исчерпывающих пояснений относительно поставки товара, каким именно транспортом (вид, вместимость и т.д.) и кто его привозил, требовались ли для этого специальные условия погрузки, транспортировки, выгрузки с учетом специфики, веса, физических характеристик (влажность, прочность, маркость графита, огнеопасность клеевого вещества и т.п.) товара, заявителем не дано.

В ходе проверки установлено, что основным сырьем для производства продукции, выпускаемой ООО «ЧОЭЗ», являются графитовые электроды,                бой графитовых электродов, графитовые блоки.

Согласно объяснениям работников общества - главного механика Захарченко В.М. и директора Морозкова А.М. выпускаемая продукция производится в токарном цехе путем вырезания из материала (графитовые электроды, бой графитовых электродов, графитовые блоки) изделий, причем  образовавшиеся отходы (обрезь, стружка, пыль) идут в реализацию по договорной цене.     

         Из показаний директора ООО «ЧОЭЗ» Морозкова А.М., полученных при допросе (протокол допроса от 23.10.2012), следует, что документы по внутреннему перемещению сырья (материалов) в производство, а также готовой продукции на склад заявителя отсутствуют. Склад в организации отсутствует (т.3, л.д. 161). Остатки от используемого материала (отходы) имеют ценность и на них есть спрос, в связи с чем общество реализовывало их по договорной цене (т.3, л.д. 170).

         В пояснениях суду первой инстанции заявитель указал, что производство является безотходным, все остатки, которые образуются, либо используются для производства других деталей, либо перерабатываются в мелкую графитовую крошку и также реализуются покупателям (т.5, л.д.42).     

         Кроме того, в суде заявитель пояснил, что для изготовления применяются отходы производства металлургических заводов (т.5, л.д.112).   

         Из протокола допроса главного механика ООО «ЧОЭЗ» Захарченко В.М. от 17.10.2012 следует, что в его должностные обязанности входит содержание в исправном состоянии оборудования, а также контроль за бесперебойной работой токарного участка, выполнение поступающих заказов от менеджеров. Сырье (графитовый бой) находится на территории производственного участка ООО «ЧОЭЗ» ул. Автоматики 1 и хранится насыпью вне специально оборудованного места хранения. Материал в производство никто не выдает и документально передача сырья для выполнения заказов не оформляется. Из графитов боя Захарченко В.М. выбирает необходимые заготовки для выполнения заказа. После выполнения заказа из бухгалтерии ООО «ЧОЭЗ» привозят документы на отправку (счета-фактуры, товарные накладные) и готовая продукция автотранспортными предприятиями отправляется  заказчику. Остатки от используемого материала перерабатываются (дробятся) и фасуются в мешки (т.3, л.д. 20-21).

         Главный бухгалтер общества Абрамова С.К. в ходе допроса в порядке статьи 90 НК РФ показала, что при поступлении материалов на основании счетов-фактур оформляется приход сырья. По окончании месяца на основании актов на списание материалов списывается израсходованное сырье в количественном выражении, которое определяет директор ООО «ЧОЭЗ» Морозков А.М. (какие именно компоненты будут включены в затраты). Акт на списание материалов формирует главный бухгалтер на основании тех цифр, которые ей дает директор. На основании каких документов либо на основании каких данных директор общества определяет количественный показатель израсходованного сырья, ей не известно.

         Как осуществляется внутреннее перемещение материалов (сырья) в производство, Абрамова С.К. не знает. В бухгалтерии документов, свидетельствующих о передаче материалов со склада в производство, нет. Складской учет в организации не ведется. Отражение реализации готовой продукции в учете организации и списание материалов в производство осуществляется в ООО «ЧОЭЗ» в упрощенном виде. В бухгалтерском учете остатков нет, безотходное производство (т.4, л.д. 6-9).

         Показания главного бухгалтера подтверждаются данными бухгалтерского счета «Готовая продукция», согласно которому остатков нереализованной готовой продукции на начало 2009г., на конец 2009г., а также в отчетных периодах 2009г. нет, с чем заявитель не спорит.

         Следовательно, исходя из данных бухгалтерского учета, весь объем производимой продукции, в том числе и отходы производства, реализуются.

         Руководитель общества Морозков А.М. в ходе проведения допроса по вопросу списания сырья в производство показания давать отказался, сославшись на статью 51 Конституции Российской Федерации (протокол допроса от 07.12.2012) (т.3, л.д. 156).

         Таким образом, свидетельские показания должностных лиц заявителя указывают на отсутствие в ООО «ЧОЭЗ» надлежащего, полного учета списания материалов в производство, что является его риском в подтверждении правильности и достоверности отражения результатов деятельности в бухгалтерском и налоговом учете для внутреннего контроля и внешних пользователей, среди которых и налоговые органы.   

         На основании вышеизложенного следует, что представленные заявителем в ходе повторной выездной налоговой проверки акты на списание материалов, требования-накладные содержат недостоверные данные и не могут являться документами, подтверждающими списание материалов (сырья) в производство в тех объемах (количестве), которые в них указаны. Следует отметить, что заявитель не отрицает осуществление безотходного производства (образовавшиеся отходы реализовываются по договорной цене) и то, что одновременно остатки нереализованной продукции отсутствуют. При этом обществом надлежаще не ведется учет списания материалов в производство.

         Ввиду того, что в ходе повторной выездной налоговой проверки было установлено отсутствие в ООО «ЧОЭЗ» учета списания материалов в производство (то есть отсутствие документов, подтверждающих фактическое использование в производстве материалов, поименованных в первичных документах ООО «Перспектива»), то определить количественный объем материала, необходимого для производства изготовленной продукции,                       не представилось возможным. Между тем полнота анализа списания сырья зависит от степени достоверности учета и подтверждения хозяйственных операций самим налогоплательщиком.

Исходя из данных, полученных из журналов ордеров по счету 10 «Материалы» и 43 «Готовая продукция», налоговым органом был произведен пересчет единиц измерения готовой продукции в тонны и сопоставление полученных результатов с объемами списания сырья в производство.