Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.07.2014 по делу n А47-5841/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

№ 83-О-О, отмечается, что положения НК РФ, регулирующие  порядок  возмещения НДС, направлены на реализацию, а не на ограничение  прав налогоплательщиков, их применение налоговыми  органами и судами  связано с казуальным толкованием, при котором учитываются фактические обстоятельства каждого конкретного  дела.

Как неоднократно указывалось Конституционным Судом Российской Федерации, при рассмотрении налоговых споров суды должны исследовать               все фактические обстоятельства дела, а не только формальные условия применения правовой нормы. В случае сомнений в правильности применения налогового законодательства арбитражные суды обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела юридически значимых обстоятельств, наличие иных документов, подтверждающих хозяйственные операции (Постановления от 28.10.1999 № 14-П, от 14.07.2003 № 12-П, Определения от 15.02.2005 № 93-О, от 28.05.2009 № 865-О-О, от 19.03.2009 № 571-О-О).

При этом Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 № 865-О-О касается рассмотрения судами доводов налогового органа о вовлечении в систему поставок и взаиморасчетов проверяемого налогоплательщика юридических лиц, не уплачивающих налоги и зарегистрированных по подложным или утерянным документам и по несуществующим адресам.

Оценка фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных              с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

При этом следует принимать во внимание, что по смыслу статьи 54                    НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки,               а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

В случае ссылки налогового  органа на неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком  документах,  обязанность доказывания существования    этих обстоятельств возлагается на налоговый орган (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.07.2007 № 2236/07, от 20.01.2009 № 2236/07).

Акт налоговой проверки должен соответствовать требованиям объективности, обоснованности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия). Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне,  акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах (Требования к составлению акта налоговой проверки, утвержденные приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006                       № САЭ-3-06/892@, которые обязательны для исполнения налоговыми органами).

В настоящем деле выполнение налогоплательщиком формальных требований в части полноты представленного пакета документов налоговый орган не отрицает.

Доводы инспекции об отсутствии у спорного контрагента                 задекларированной материально-технической базы, отсутствии транспортных средств сами по себе не порочат сделки с его участием по налоговым последствиям для заявителя, кроме того, касаются оценки контрагента, за действия и поведение которого общество не может нести ответственность. 

Кроме того, обычаями делового оборота установлены иные возможности для привлечения материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах - аренда, наем по гражданским договорам и т.д.  Сведения об имуществе, имеющемся у контрагента на праве собственности или аренды,               не находятся в свободном доступе, в связи с чем у общества отсутствовала реальная возможность проверить такие данные в отношении своего контрагента. При этом для заявителя оставалось важным своевременное и качественное выполнение субподрядчиком принятых на себя обязательств.  

Инспекция в своих суждениях также не учитывает обычную деловую практику, связанную с отсутствием необходимости нахождения у подрядных организаций на постоянной основе рабочих в штате, техники в собственности, поскольку строительно-монтажные, ремонтные работы связаны с факторами сезонности и наличием заказов.

Проявив обычную и должную осмотрительность и осторожность, общество запросило копии учредительных документов, документов о вступлении в должность директора контрагента, а также подтверждающие специальную правоспособность, - право на выполнение специальных строительных работ.

Оснований для сомнения в фактическом ведении контрагентом предпринимательской  деятельности на стадии заключения и исполнения сделок у заявителя не имелось.

Следует отметить, что УФНС в своем решении отменило начисления налогов по сделкам поставки с тем же ООО «ГрандСтрой».

Указание инспекцией на то, что спорный контрагент перечислял затем             денежные средства на счета третьих лиц, с которых денежные средства направлялись на счета физических лиц и обналичивались, неосновательно, поскольку налоговым органом не представлено доказательств согласованности действий, создания либо участия  общества (его работников или связанных с ним лиц) в схеме ухода от налогообложения. Вексельной схемы, кругового движения и обналичивания денежных средств работниками, представителями, иными лицами, связанными с налогоплательщиком, в результате чего выявился бы возврат в его адрес ранее направленных денежных средств либо перевод в наличную форму средств со счета в банке с целью их исключения из-под налогового контроля, налоговым органом не установлено.

В то же время из содержания акта налоговой проверки не следует, что инспекцией оспаривается тот факт, что согласно выписке с расчетного счета ООО «ГрандСтрой» данной организацией производились перечисления  налогов (НДС, НФДЛ, налога на прибыль организаций) и страховых взносов. Из содержания выписки следует, что в 2010-2011гг. (период выполнения работ по договорам) ООО «ГрандСтрой» с расчетного счета производило уплату страховых взносов, налогов, оплату за строительные материалы, оплату за выполненные работы, за транспортные услуги.

         На расчетный счет ООО «ГрандСтрой» в тот же период поступали денежные средства от различных юридических лиц с такими типичными,                          а не разноплановыми, назначениями платежей, как: оплата за выполненные работы, за строительные материалы, за выполненные субподрядные работы, за выполненные строительно-монтажные работы, за ремонтные работы и др.     (т.10, л.д.2-101). Анализ движения денежных средств позволяет сделать вывод о том, что деятельность в области производства ремонтных и строительных работ в период действия и исполнения договоров с ООО «УПСК» была преобладающей  для ООО «ГрандСтрой».

         В возражениях на акт налоговой проверки общество указало, что контрагент в ходе своей деятельности согласно данным выписки по банковскому счету приобретал в большом количестве строительные материалы, арендовал строительную технику (у общества с ограниченной ответственностью «Ацис»), являлся членом саморегулируемой некоммерческой организации «Объединение строителей «Монолит» и уплачивал членские взносы, являлся исполнителем по государственным контрактам.

         Данные обстоятельства инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля не опровергнуты и в суде под сомнение не ставятся.

         Факт выполнения работ, принятых и оплаченных заявителем по сделкам  с ООО «ГрандСтрой», инспекция не отрицает.

При этом инспекция указывает, что ООО «ГрандСтрой» работы для             ООО «УПСК» не выполняло, работы на спорных объектах общество выполнило собственными силами.

Однако надлежащих, убедительных доказательств и обоснований этому предположению не представлено.

         Налоговый орган с позиции разъяснений пункта 5 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 никоим образом не проанализировал и не доказал возможность исполнения собственными трудовыми, техническими силами заявителя производства названного перечня и объема работ с учетом их временного (иногда совпадающего) периода и территориальной отдаленности, специфики, сложности  выполнения.       

Налоговый орган в оспариваемом решении ссылается на свидетельские показания Акимова А.В., Абдульманова Р.М., Иванова С.А., указывая,                        что из допросов данных работников ООО «УПСК» следует, что                        строительно-монтажные работы выполнены силами квалифицированных работников заявителя, при этом работникам, фактически выполнившим работы, об организации ООО «ГрандСтрой» ничего не известно (слышат впервые).

         Из протокола допроса свидетеля Акимова А.В. от 10.01.2013 № 4  следует, что он работал прорабом в ООО «УПСК» и осуществлял контроль                  за проведением строительно-монтажных работ, на объекте ОАО «Оренбургнефтепродукт» в разделе 4 «Ремонт помещений ОНП Сервис» работы полностью выполнялись силами работников ООО «УПСК», за исключением установки оконных блоков (все работы по позициям с 28 по 181 выполнены силами работников) (т.7, л.д. 35).

         Между тем работников, осуществлявших указанные работы и сам объект, в отношении которого был предъявлен акт выполненных работ, Акимов А.В. указать не смог.

         Из протокола допроса свидетеля Абдульманова Р.М. от 10.01.2013 № 5 следует, что он работал в 2009-2011гг. в должности электромонтажника в ООО «УПСК», выполнял работы по монтажу кабельных сетей. Бригадира и работников своей бригады перечислить не смог. На вопрос о том, выполнялись ли в течение 2010-2011гг. на объектах одновременно работы с физическими лицами иных организаций, Абдульманов Р.М. ответил: да, наименования организаций и имена работников не помнит.

Относительно акта о приемке выполненных работ от 31.10.2010, подписанного ООО «УПСК» и ООО «ГрандСтрой» (объект «Ремонт передвижной операторной для установки на АЗС № 6»), Абдульманов Р.М. пояснил, что им выполнены работы, перечисленные в позициях с 94 по 118,                за исключением 99, 101, 111, 114 (т.7, л.д. 41).

Из протокола допроса свидетеля Иванова С.А. от 11.01.2013 № 14 следует, что в период с 01.09.2010 по 29.03.2011 он работал в должности электросварщика в ООО «УПСК», выполнял работы в городах Ясном, Светлом, Орске, Новотроицке, Медногорске, Грачевке, физических лиц иных организаций на указанных объектах не было. Относительно акта о приемке выполненных работ от 31.10.2010, подписанного ООО «УПСК» и ООО «ГрандСтрой» («Строительство навеса АЗС № 23»), Иванов С.А. пояснил, что им выполнены только работы по позициям 57-64 (т.7, л.д. 45), при этом в акте всего было 150 позиций.

Таким образом, даже из показаний указанных лиц не следует, что все работы на указанных объектах выполнялись собственными силами заявителя, пояснения указанных лиц не относятся ко всем спорным объектам субподряда.

При этом инспекция не опровергла в суде пояснения и расчеты заявителя, согласно которым на указанный свидетелями объем работ приходится неосновная либо незначительная стоимость работ на объектах.

Инспекция также не отрицает, что в подтверждение ее предположения              о недостоверности в актах периода выполненных работ с субподрядчиком (составлены, по ее мнению, позже, чем работы сданы заказчикам) указанные свидетели не сообщили иной, отличный  период выполнения работ.   

Таким образом, показания указанных свидетелей не опровергают факт выполнения работ субподрядчиком ООО «ГрандСтрой».

Из положений статей 89, 90, 101 НК РФ следует принимать во внимание, что свидетельские показания, полученные в порядке статьи 90  НК РФ, служат только источником информации о каких-либо обстоятельствах и не могут являться единственным, безусловным доказательством в деле о налоговом правонарушении, доказательства в  котором подлежат оценке в  совокупности.

Кроме того, указанные работники были опрошены только в части выполненных работ по договорам, однако, налоговый орган исключает расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС по всем договорам сразу и по всем видам и объектам работ.

         Следует также указать, что инспекцией ни налогоплательщику, ни в суд не представлены, в оспариваемом решении не раскрыты протоколы допросов в качестве свидетелей всех работников общества (в том числе рабочих профессий: слесарей, прорабов, электромонтажников, электросварщиков, автокрановщиков, разнорабочих, монтажников, инженера-сметчика),  явившихся на вызов инспекции и перечисленных на страницах 6-10 акта налоговой проверки.

Фактически инспекция привела и сослалась, интерпретируя их в свою пользу, только на вышеуказанные протоколы допросов Акимова А.В., Абдульманова Р.М., Иванова С.А., а также отметив в своем решении на отказ от дачи показаний электросварщика Муртазина Р.А., заместителя генерального директора Жупикова С.П., мастера Погорелова А.А.

В отношении же остального значительного числа допрошенных содержание полученных от них объяснений инспекцией без убедительного пояснения причин не приведено.  

Инспекция также не приводит отрицания заказчиками работ привлечения заявителем к работам субподрядчика.

Налоговый орган в оспариваемом решении ссылается на то, что работы по объектам «Жилой комплекс «Каменный цветок», ООО                              «ЛУКОЙЛ-Уралнефтепродукт», ремонт асфальтового покрытия на АЗС № 2 сданы заказчикам ранее, чем приняты ООО «УПСК» у субподрядчика                     (ООО «ГрандСтрой»).

Однако инспекцией, вопреки совокупной оценке обстоятельств дела,              не учтено следующее.

Из положений статей 702, 740, 746, 753 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что основанием для возникновения у заказчика денежного обязательства по оплате работ по договору является совокупность следующих обстоятельств - выполнение работ и передача их результата заказчику

         Между тем, судом первой инстанции верно отмечено, что несогласованность дат в актах приемки у субподрядчика с датами приемки работ у подрядчика сама по себе не лишает их доказательственной силы для выполнения субподрядных работ и не является основанием для признания затрат налогоплательщика нереальными.

         Следует отметить, что исходя из обычаев делового оборота в строительной отрасли, сдача работ генеральным подрядчиком заказчику ранее, чем оформление принятия их у субподрядчика целесообразно в целях исключения рисков на случай выявления недостатков в выполненных работах основным заказчиком и устранения их до подписания актов и оплаты лицом, выполняющим работы.