Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2007 по делу n А76-18055/2006. Отменить решение полностью и принять новый с/а

схеме.

На основании договоров комиссии от 01.01.03г. № 1-3; от 01.02.03г. №2-3; от 01.03.03г. №3-3; от 01.04.03г. №4-3; от 01.05.03г. №5-3; от 01.06.03г. №6-3; от 01.07.03г. № 7-3; от 01.08.03г. №8-3; от 01.09.03г. № 9-3; от 01.10.03г. № 10-3; от 01.11.03г. № 11-3; от 01.12.03г. № 12-3; от 01.12.03г. № 13-3 (приложение № 10 к акту т.д.1 л.д.134-159) ИП Злобина С. А. - Доверитель, согласно пп. 1.1 договоров комиссии, поручает за вознаграждение Поверенному ИП Сафарову Ш. Н. с января 2003г. по декабрь 2003г., ИП Зеленцовой Н. Ю. (декабрь 2003г.) приобретать товары на сумму, оговоренную в п. 1.2 договоров.

Согласно п. 1.2 договоров комиссии Поверенные ИП Сафаров Ш.Н., ИП Зеленцова Н.Ю. самостоятельно определяют цену приобретения товара. Цена приобретения товара конкретно договором не оговаривается, что, по мнению суда, не противоречит п.2 ст.1005 ГК РФ.

Согласно п. 1.3 договоров сделки по закупке продуктов питания, заключаемые в соответствии с п. 11 Поверенные совершают от своего имени и своими силами, но за счет Доверителя - ИП Злобиной С. А.

В соответствии с п. 1,4 договоров Доверитель обязуется возместить Поверенным все расходы, связанные с доставкой, хранением, реализацией товаров по вышеуказанным договорам на основании отчетов, предоставляемых Поверенными Доверителю ежемесячно, не позднее 1-го числа месяца, следующего за отчетным.

Согласно п. 1.5 договоров средства, направляемые Доверителем ИП Злобиной С. А. Поверенным ИП Сафарову Ш. Н., ИП Зеленцовой Н. Ю. на приобретение товаров, все товары являющиеся предметом договора комиссии, являются собственностью Доверителя.

По п. 1.7. договоров комиссии собственностью Поверенного является только комиссионное вознаграждение, выплачиваемое в соответствии с условиями договоров комиссии.

По условиям договоров комиссии на основании п. 2.1 Доверителем выплачивается Поверенным комиссионное вознаграждение на основании выставленного счета.

Наряду с договорами комиссии на закуп товаров народного потребления и продуктов питания ИП Злобиной С. А. заключаются договора комиссии на реализацию данных товаров, где ИП Злобина С.А. выступает Комитентом, а ИП Сафаров Ш. Н. (с января по декабрь 2003г.), ИП Зеленцова Н. Ю. (декабрь 2003г.) Комиссионерами.

На основании п. 1.1 вышеуказанных договоров Комиссионеры обязуются по поручению Комитента за вознаграждение приобретать товары народного потребления и продукты питания являющиеся предметом комиссии), для их последующей самостоятельной реализации Комиссионерами на территории г. Снежинска.

По п. 1.2 договоров комиссии сделки по закупке продуктов питания, а также сделки по продаже продуктов питания Комиссионер совершает от своего имени и своими силами, но за счет Комитента.

Цена реализации товара и предельный размер наценки в договорах комиссии конкретно не оговаривается (п.2 ст.1005 ГК РФ).

На основании п. 2.2 Комиссионеры вправе оставить у себя комиссионное вознаграждение, а также все расходы, понесенные последним по исполнению договоров комиссии, на основании отчетов, представляемых Комиссионером Комитенту ежемесячно, не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным, оставшиеся денежные средства обязан передать в адрес Комитента в течение 3-х дней со дня получения требования на оплату.

По условиям договоров комиссии согласно п. 2.1 Комитентом выплачивается Комиссионерам комиссионное вознаграждение.

Согласно п. 2.3 договоров комиссии ежемесячно (до 01 числа месяца, следующего за отчетным) Комиссионер обязан представлять отчет Комитенту о результатах реализации (приложение № 11 кактут.д.1 л.д.147-159).

По документам, полученным от ИП Сафарова Ш. Н., ИП Зеленцовой Н. Ю. на основании требований от 20.04.06r. №10-01-5/7346, № 10-01-5/7347 соответственно (приложение №№ 5-6 к акту т.д. 1 л.д. 124, 125), установлено налоговой инспекцией, что Комиссионеры ИП Сафаров Ш. Н., ИП Зеленцова Н. Ю. в свою очередь заключают договора комиссии от 01.01.2003г. №1, от 01.12.2003г. № 3 (приложении № 2-13 к акту т.д. 1 л.д. 121-161), соответственно, с ЗАО Торговый центр «Синара» (ИНН 7423003069), где ИП Сафаров Ш. Н., ИП Зеленцова Н. Ю. выступают Комитентами, а ЗАО Торговый центр «Синара» Комиссионером.

Согласно п. 1.1. вышеуказанных договоров комиссии Комиссионер обязуется по поручению Комитентов за вознаграждение осуществлять реализацию товаров через свои торговые помещения на территории г. Снежинска.

По п. 1.2 договоров комиссии собственностью Комиссионера является только комиссионное вознаграждение.

На основании п. 1.3. Комитент обязуется возместить Комиссионеру расходы, связанные с закупом для него упаковочных материалов, а также материалов, приобретенных для обслуживания здания; расходы на содержание здания,    его    аренду;    возмещение    расходов    на    коммунальные    услуги, техническое обслуживание здания и оборудования, вневедомственной охраны, радиоточки и пользование телефонами, прочие расходы, связанные с реализацией товаров по указанным договорам комиссии на основании отчета, представляемого Комиссионером Комитенту ежемесячно, не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным.

По регистру расходов ИП Сафарова Ш. Н., связанных с осуществлением предпринимательской деятельности за налоговый период 2003г., представленных с налоговой декларацией по НДФЛ за 2003г. (приложение № 14 к акту т.д.З л.д.105-150), комиссионное вознаграждение ЗАО Торговый центр «Синара» составило 217800 руб.

Таким образом, из изложенных выше условий исследованных в рамках настоящего дела договоров комиссии следует, что затраты, понесенные комиссионерами в целях выполнения своих обязательств по договорам комиссии, не являются расходами комиссионеров, а компенсируются им комитентами, что соответствует пункту   1   статьи  990  и  статье   1001   Гражданского кодекса.

В оспариваемом решении (стр.4) налоговый орган указывает, что указанные выше договоры комиссии между ИП Злобиной С.А. и ИП Сафаровым Ш.Н. не идентичны договору комиссии, представленному ранее при выездной налоговой проверке ИП Сафаровым Ш.Н. (т.д.2, л.д.1).

Однако анализ содержания обеих редакций договоров свидетельствует о том, что по содержанию предмет всех договоров комиссии является идентичным, применительно к предмету рассматриваемого налогового спора об обоснованности возмещения прочих расходов все договоры комиссии, представленные как ИП Сафаровым Ш.Н., так и ИП Злобиной С.А., содержат обязанность комитента возмещать комиссионеру все расходы, связанные с приобретением, хранением и реализацией товаров на основании отчета комиссионера.

Отличие договоров заключается лишь в сроке их заключения (на каждый месяц 2003г.  или на весь 2003-й год) и определении конкретного размера комиссионного вознаграждения в договорах, заключенный на каждый месяц 2003г. Указанные обстоятельства, по мнению суда, не позволяют судить о наличии какой-либо недобросовестности сторон. Уплата заявителем ИП Сафарову Ш.Н. комиссионного вознаграждения налоговым органом признается в составе расходов заявителя и налоговым  органом не оспаривается (таб.№7 на стр.17 решения ИФНС).

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на предъявление комиссионером комитенту каких-либо расходов, в том числе расходов, понесенных комиссионером по договору субкомиссии, заключенному в целях реализации обязательств по договору комиссии.

Согласно п.4 Постановления Пленума ВАС РФ №53 от 12.10.2006г. налоговая выгода может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком в связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Сама по себе взаимозависимость участников сделки и неритмичный характер хозяйственных операций, не свидетельствуют о получении налоговой выгоды, необходимо доказать мнимость совершенных сделок (п.п.5,6 постановления Пленума ВАС РФ №53).

Вместе с тем, арбитражный суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в самом решении  ИФНС, а также материалами настоящего дела, подтверждается осуществление ИП Злобиной С.А. хозяйственной деятельности в рамках заключенных договоров комиссии. Доказательств ничтожности заключенных заявителем сделок налоговым органом не представлено.

В частности, выручка комиссионеров ИП Сафарова Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. от реализации товаров и расходы ИП Сафарова Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. по приобретению этих товаров, были признаны инспекцией соответственно в качестве доходов и материальных расходов ИП Злобиной С.А. – комитента (стр.11-13 решения ИФНС).

Инспекцией не обнаружено завышение или занижение дохода, полученного заявителем от ИП Сафарова Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. в рамках исполнения договора комиссии (таблица №3 на стр.11 решения ИФНС). Передача заявителю наличных денежных средств, полученных ИП Сафаровым Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. (комиссионерами) от реализации товаров, подтверждается приходными кассовыми ордерами (том 3, л.д.79-101).

На стр.12 решения ИФНС указывается, что «согласно отчетам по договорам комиссии, «Поверенными» были закуплены товары на сумму 2958524, 59 руб., что является материальными расходами ИП Злобиной С.А.». При проверке отчетов по договорам комиссии завышение или занижение материальных расходов инспекцией не обнаружено (таблица №5 на стр.12 решения ИФНС).

Передача заявителем наличных денежных средств по договору комиссии ИП Сафарову Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. для целей приобретения последними товаров для комитента, подтверждается расходными кассовыми ордерами, перечисленными в таблице №4 на стр.12 решения ИФНС, а также имеющимися в материалах дела.

Налоговым органом признаны в качестве расходов ИП Злобиной С.А. уплаченное ИП Сафарову Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. комиссионное вознаграждение и понесенные последними транспортные расходы (таблица №7 на стр.17 решения ИФНС).

Таким образом, исполнение договоров комиссии подтверждается налоговым органом. В связи с этим с учетом п.6 Постановления Пленума №53 следует сделать вывод, что получение необоснованной налоговой выгоды налоговым органом не доказано, поскольку самим  налоговым органом в решении приводятся вышеперечисленные доказательства осуществления заявителем хозяйственной деятельности по исполнению договоров комиссии.

В материалах дела имеются первичные документы по движению товара, сводные приемные акты (т.д.2, л.д.14-62), а также отчеты (карточки учета товаров и расчетов) комиссионеров ИП Сафарова Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. (т.д.3 л.д.11-78), подтверждающие приобретение товаров комиссионерами ИП Сафаровым Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю и поступление этих товаров на реализацию в ЗАО «Синара», а также содержащие информацию о цене приобретения, реализации и количестве товаров.

Налоговым органом отказано в признании налогоплательщиком «прочих» расходов возмещенных комиссионерам ИП Сафарову Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю., которые те в свою очередь возместили ЗАО ТЦ «Синара» на основании вышеуказанных условий договоров комиссии. Перечень указанных расходов, в признании которых налогоплательщику отказано, перечислен на стр.17 решения ИФНС (таб.№7), возможность признания налогоплательщиком указанных расходов в налоговом учете прямо предусмотрена ст.ст.254, 264 НК РФ.

В качестве основания для отказа в признании расходов инспекция указывает, что прочие расходы ЗАО ТЦ «Синара» перекладывались ИП Сафаровым в равных долях, в том числе на себя, и на комитентов – Злобину С.А., ИП Ферапонтову З.И., ИП Трофимову Т.И., ИП (на каждого по 25 %) (стр.8 решения ИФНС).

Однако в данном случае налоговым органом не предоставлено доказательств нарушения налогоплательщиком абз.4 п.1 ст.172 НК РФ, согласно которому расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как установлено налоговым органом и подтверждается материалами дела, по договору комиссии №1 от 01.01.03 (том 1 л.д.160), заключенному с  ЗАО ТЦ «Синара», ИП Сафаров Ш.Н. вкладывал как свои собственные денежные средства, так и денежные средства своих комитентов ИП Злобиной С.А., ИП Ферапонтовой З.И., ИП Трофимовой Т.И. (т.д.6, л.д.12-26). Аналогичный договор был заключен ЗАО ТЦ «Синара» с ИП Зеленцовой Н.Ю.  (т.д.1, л.д.161).

Ежемесячно ЗАО ТЦ «Синара» предоставляло ИП Сафарову Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. отчеты комиссионера, реестры расчета возмещаемых затрат с приложением первичных документов от поставщиков, подтверждающих расходы (том 4, л.д.6-150). Номера первичных документов, предъявленных поставщиками в ЗАО ТЦ «Синара», приводятся и в таблице №6 на стр.13-16 решения ИФНС, где указываются расходы, возмещенные заявителем ИП Сафарову Ш.Н. и ИП Зеленцовой Н.Ю. В материалах дела содержатся регистры ИП Сафарова Ш.Н.  «Отчеты о произведенных расходах» за каждый месяц 2003г. (т.д.4, л.д.6-150), в которых приводится порядок распределения затрат на комитентов  и ИП Сафарова Ш.Н. с приложением копий тех первичных документов, подтверждающих расходы.

На стр.10 акта выездной налоговой проверки №33 от 04.07.2006г. налоговый орган указывает, и заявителем подтверждается то обстоятельство, что обороты по закупу и реализации товаров у ИП Сафарова Ш.Н.,  ИП Ферапонтовой З.И., ИП Трофимовой Т.И., ИП Злобиной С.А. были практически равны, что подтверждается имеющимися в деле справками о доходах указанных лиц (т.д.1, л.д.5-8).

Следовательно, то обстоятельство, что расходы делились ИП Сафаровым Ш.Н. в равных долях пропорционально доходам каждого от реализации товаров через ЗАО ТЦ «Синара» нельзя, по мнению суда апелляционной инстанции, считать признаком занижения налоговой базы для заявителя.

Расходы, предъявленные заявителю комиссионерами ИП Сафаровым Ш.Н.  и ИП Зеленцовой Н.Ю., были приняты и оплачены заявителем через уменьшение задолженности этих комиссионеров по реализованным товарам согласно отчетам комиссионеров (карточкам учета товаров и расчетов по договорам комиссии) (т.д.3 л.д.43-78) на основании ст.ст.410, 997 ГК РФ.

Обязанность заявителя по возмещению комиссионерам этих расходов вытекает из норм ст.ст.990, 1001 ГК РФ и условий заключенных договоров комиссии.

В качестве основания для доначисления налогов инспекция в оспариваемом решении (стр.9) указывает также на взаимозависимость участников