Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2007 по делу n А76-14847/2006. Изменить решение

(работ, услуг) без учета налога.

Согласно статье 101 Кодекса, лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, имеет право предоставить в налоговый орган возражения по существу правонарушения и, соответственно, должно быть уведомлено о времени и месте рассмотрения материалов проверки, после чего руководитель налогового органа принимает решение о привлечении к налоговой ответственности с учетом объяснений налогоплательщика.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных статьей 101 Кодекса, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 6 статьи 101 Кодекса).

Как усматривается из материалов дела, инспекцией не установлены обстоятельства, свидетельствующие о занижении предпринимателем налоговой базы применительно к каждому налоговому периоду по НДС, фактически установлены только обстоятельства ежемесячного превышения выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога 1 миллион рублей, что, по мнению инспекции, влечет за собой ежемесячное представление налоговых деклараций.

При этом инспекция не устанавливает причинно-следственной связи между действиями налогоплательщика по нарушению порядка декларирования НДС и противоправным, виновным занижением им налоговой базы по этому налогу.

Также инспекцией в оспариваемом решении не указано, какие действия предпринимателя, повлекшие за собой несоответствие между бухгалтерской и налоговой отчетностью, привели к неправильному исчислению НДС за апрель 2005 г. и явились причиной неуплаты им налога в размере 7190 рублей.

В оспариваемом решении отсутствуют какие-либо ссылки на первичные документы в подтверждение вывода налогового органа о неполной уплате НДС.

В соответствии с п. 1 ст.122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения  налоговой базы, иного неправильного исчисления налога и других неправомерных действий влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

При исчислении неуплаченной суммы налога на основании налоговой базы, определяемой по итогам налогового периода (п.1 ст.54 Кодекса), необходимо учитывать наличие у налогоплательщика переплаты по налогу в предыдущих налоговых периодах (п.42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5).

Как видно из материалов дела, на 01.01.2006 у предпринимателя числилась переплата по НДС в сумме 224364,50 рублей, что установлено инспекцией в акте проверки (т. 1, л.д.104), в том числе на 30.04.2005 переплата составила 111973,45 рублей (т. 2, л.д. 86), на 24.05.2006 – 114025,48 рублей (т. 2, л.д. 88), которая сохранилась на дату принятия оспариваемого решения (т. 2, л.д. 93).

Поскольку инспекция не установила фактические обстоятельства занижения налоговой базы по НДС и его неправильного исчисления в апреле 2005 г., а также, принимая во внимание, что сумма переплаты по налогу в размере 224364,50 рублей и сумма излишне исчисленного и уплаченного НДС составляет 1477357,60 рублей, которые в совокупности перекрывают сумму доначисленного НДС в размере 1491737 рублей, то она не доказала размеры НДС и пени, подлежащие уплате за нарушение сроков уплаты НДС, а также наличие в действиях предпринимателя по квартальному декларированию НДС состава налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ. Таким образом, следует признать выводы суда первой инстанции не соответствующими обстоятельствам по делу, что влечет изменение решения в части  удовлетворения требования инспекции о взыскании с предпринимателя налоговой санкции по п.1 ст.122 Кодекса в размере 1438 рублей и отказа в удовлетворении требования предпринимателя о признании недействительным решения инспекции в части доначисленного НДС в сумме 7190 рублей и штрафа по п.1 ст.122 Кодекса – 1438 рублей.

Согласно п. 2 ст. 163 Кодекса для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими один миллион рублей, налоговый период устанавливается как квартал.

В силу п. 5 ст. 174 Кодекса налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено Кодексом.

Поскольку как порядок, так и сроки подачи ежемесячных налоговых деклараций при превышении в каком-либо месяце текущего квартала установленного размера суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) в налоговом законодательстве не предусмотрены, то по смыслу п. 1 ст. 108 Кодекса оснований для привлечения предпринимателя к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 Кодекса, за несвоевременное непредставление ежемесячных налоговых деклараций по НДС у инспекции не имелось.

При этом следует отметить, что инспекция не установила и не доказала наличие у предпринимателя операций, подлежащих налогообложению НДС, которые не были им продекларированы в названные налоговые периоды.

Основанием для доначисления налога на игорный бизнес за январь – декабрь 2002 – 2004 гг., январь – июль 2005 г. в сумме 864475 рублей , начисления пени – 176943,27 рублей, привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 Кодекса в виде штрафа в размере 127975 рублей явились выводы налогового органа о неправильном применении предпринимателем ставки налога в силу его статуса как субъекта малого предпринимательства (356000 рублей за январь – февраль 2002 – 2003 гг.), а также применения полной, не ? ставки налога, при определении даты постановки (снятия) на учет объектов игорного бизнеса, которую инспекция определяет по истечении 3-х дней с момента подачи заявления налогоплательщиком, а также при установке (выбытии) игровых автоматов внутри налогового периода (508475 рублей – за январь, апрель, май, июль – сентябрь, ноябрь, декабрь 2004 г., февраль, апрель, май, июнь 2005 г.).

Управление, изменяя решения налогового органа, пришло к выводу, что заявления о регистрации изменений (уменьшения) объектов налогообложения (игровых автоматов) в количестве 14, 1, 29, 10, 18, 6, 17, 35, 42, 44, 1 представлены в инспекцию 28.04.2004, 14.05.2004, 30.08.2004, 28.09.2004, 27.10.2004, 30.11.2004, 31.01.2005, 18.04.2005, 18.05.2005, 31.05.2005, 05.07.2005 соответственно, поэтому в силу п.4 ст.366 Кодекса объекты налогообложения считаются выбывшими с даты подачи налогоплательщиком указанных заявлений, в результате инспекция излишне начислила налог на игорный бизнес  - 63425 рублей, пени – 13623,90 рублей, санкцию по п.1 ст.122 Кодекса в размере 13115 рублей.

Суд первой инстанции исходил из незаконности решения инспекции в указанной части, вывод является правильным, соответствующим п.4 ст.366 Кодекса, следовательно, решение инспекции правомерно признано недействительным в части предложения взыскать с предпринимателя налог на игорный бизнес, пени, санкции по п.1 ст.122 Кодекса в вышеназванных размерах.

Также инспекцией в оспариваемом решении не учтено, что согласно абз.2 п.3, абз.1 п.4 ст.370 Кодекса в редакции Федерального закона от 27.12.2002 № 182-ФЗ, действовавшей до 01.09.2004, при установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая установленный новый объект налогообложения) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

При выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Налоговый орган предоставил перерасчет налога на игорный бизнес с учетом названной нормы, а также определения моментов установки (выбытия) объектов игорного бизнеса с даты представления заявления предпринимателем, в силу которого сумма налога на игорный бизнес за налоговые периоды: январь,  май, сентябрь 2004 г., май 2005 г. составила 155875 рублей к уплате в бюджет, 60200 рублей как излишне уплаченная  в бюджет за февраль 2004 г. (т. 4, л.д. 132 – 134).

Кроме того, налоговым органом не принято во внимание выбытие после 15-го числа месяца 1 игрового автомата в мае 2004 г., что влечет за собой применение ? ставки налога к общему числу игровых автоматов, числящихся за предпринимателем, поэтому им также излишне уплачен в бюджет налог за май 2004 г. в сумме 86000 рублей, следовательно, подлежал уплате в бюджет налог в общей сумме  69875 рублей.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа о неполной уплате налога на игорный бизнес в размере 438600 рублей является необоснованным.

Между тем суд апелляционной инстанции считает неверным определение судом первой инстанции периода определения действия в отношении предпринимателя государственной поддержки в форме неизменности порядка налогообложения в течение первых четырех лет его деятельности в сфере игорного бизнеса, начиная с момента его государственной регистрации, т.е. с 29.10.1999 по 29.10.2003.

В силу ст. 9 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ в случае, если изменение налогового законодательства создает менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Из правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Определениях от 01.07.1999 № 111-О, от 05.06.2003 № 277-О, от 04.12.2003 № 445-О, Постановлении от 19.06.2003 № 11-П, следует, что ст. 9 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ направлена на урегулирование налоговых отношений и гарантирует субъектам малого предпринимательства в течение первых четырех лет деятельности стабильность режима налогообложения в целом, включая неизменность перечня взимаемых налогов и сборов и элементов налогового обязательства по каждому из них. Указанная норма по своему содержанию направлена на создание более льготных условий деятельности субъектов малого предпринимательства.

В случае начала  осуществления предпринимателем  деятельности в сфере игорного бизнеса до 01.01.2004 (вступления в действие гл.29 НК РФ)  период сохранения режима и порядка налогообложения начинает исчисляться с момента  получения им лицензии  на осуществление  данного вида деятельности.   

В силу п.1 ст.5 Федерального закона от 31.07.1998 № 142-ФЗ «О налоге на игорный бизнес» (далее – Закон о налоге на игорный бизнес) минимальный размер ставок налога в месяц составляет за каждый игровой автомат - 7,5 минимального размера оплаты труда.

В п.2 ст.5 Закона на игорный бизнес конкретные единые размеры ставок налога для всех игорных заведений, находящихся на территориях субъектов Российской Федерации, превышающие минимальные размеры ставок налога, установленные пунктом 1 настоящей статьи, определяются законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации. При этом законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе увеличивать конкретные размеры минимальных ставок налога, но не более чем в пять раз (в ред. Федерального закона от 27.12.2002 № 182-ФЗ).

Согласно ст.1 Закона Челябинской области от 30.05.2000 № 123-ЗО «Об утверждении единых размеров ставок налога на игорный бизнес для всех игорных заведений, находящиеся на территории Челябинской области» (действовал до 01.09.2001)  ставка налога на игорный бизнес за каждый игровой автомат составляла 90 минимальных размеров оплаты труда, которая превышала минимальную ставку налога более чем в пять раз, а именно, в 12 раз.

Данное положение Закона Челябинской области не соответствовало норме, содержащейся в п.3  ст.5 Закона о налоге игорный бизнес, в редакции, действовавшей с 01.01.2003, поскольку согласно Определению Конституционного Суда РФ от 09.04.2002 № 69-О положение пункта 3 статьи 5 Федерального закона «О налоге на игорный бизнес» о возможности установления законодательными (представительными) органами субъектов РФ конкретных ставок налога для игорных заведений, находящихся на территориях субъектов РФ, превышающих установленные указанным Федеральным законом минимальные размеры налоговых ставок без ограничения федеральным законом предельных размеров таких ставок, утрачивает силу и не подлежит применению, поскольку не соответствует Конституции РФ.

Следовательно, на  21.03.2001 действовала ставка налога на игорный бизнес за каждый игровой автомат в размере 7,5 МРОТ, т.е. 750 рублей (7,5 х 100 рублей).

Предприниматель осуществлял предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса на основании лицензии от 21.03.2001 № 760031, выданной Комитетом по экономике, промышленности и управлению государственным имуществом Администрации Челябинской области, лицензии от 27.01.2004 № 003792, выданной Государственным комитетом РФ по физической культуре и спорту (т. 1, л.д.96 – 97).

Поскольку ставка налога является одним из элементов налогообложения, то ее изменение в сторону повышения в течение первых четырех лет деятельности субъекта малого предпринимательства ухудшает его положение, создает менее благоприятные условия для предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах, неизменный порядок налогообложения для предпринимателя в сфере игорного бизнеса подлежал сохранению в течение четырех лет, исчисляемых с момента осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, т.е. получения лицензии, с 21.03.2001 по 21.03.2005, поэтому подлежала применению ставка налога на игорный бизнес в размере 750 рублей за каждый игровой автомат в налоговые периоды январь – декабрь 2002 и 2003 гг. (т. 1,  л.д. 75, т. 3,  л.д. 135 -136), поэтому доначисление налоговым органом налога на игорный бизнес, исходя из ставки 1500 рублей за каждый игровой автомат, в сумме 356000 рублей нельзя признать законным и обоснованным.

Также следует установить, что налоговым органом установлена и излишняя уплата налога на игорный бизнес за февраль 2004 г. – 60200 рублей, за октябрь 2004 г. – 9675 рублей (т. 1, л.д.94), которая равна доначисленной сумме налога на игорный бизнес за январь 2004 г. (11825 рублей), сентябрь 2004 г. (10750 рублей), май 2004 г. (47300 рублей) -  69875 рублей (т. 3, л.д. 132- 134).

В силу изложенного, апелляционная жалоба инспекции подлежит оставлению без удовлетворения, жалоба предпринимателя – подлежит удовлетворению.

В порядке ст.104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации индивидуальному предпринимателю Микрюкову Вячеславу Ивановичу следует возвратить из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 150 рублей, уплаченную им по квитанциям СБ 66979/0229