Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2008 по делу n А07-18633/2007. Изменить решение,Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на пункт 9 статьи 226 Кодекса в части запрета взыскания с налогового агента и пеней не может быть признана обоснованной, поскольку, по мнению суда апелляционной инстанции, в данной правовой норме говорится только о недопустимости уплаты налоговым агентом налога за счет его средств.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 75 Кодекса пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 Кодекса.

Согласно статье 46 Кодекса в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя - на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, - инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя.

Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 2 статьи 231 Кодекса суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном статьей 45 настоящего Кодекса.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем заявителя объяснено, что предприятие лишено возможности удержать с них налог, данное обстоятельство инспекцией не оспаривается, и доказательств обратного инспекцией в материалы дела не представлено.

В то же время согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В силу пункта 5 статьи 228 Кодекса налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.

При указанных обстоятельствах инспекция не имела права возлагать на налогового агента обязанность уплатить за счет своих средств налог, подлежащий удержанию с лиц.

Следовательно, решение инспекции в части предложения удержать и уплатить налог на доходы физических лиц в размере 8 248 рублей, подлежит признанию недействительным.

Пункт 2 апелляционной жалобы (пункт 3 решения суда первой инстанции).

По мнению подателя апелляционной жалобы, инспекцией неверно определена сумма задолженности предприятия перед бюджетом по уплате налога на доходы физических лиц, в связи с чем считает предложение уплатить налог на доходы физических лиц в размере 6 377 216,59 рублей, начисление соответствующих сумм пени и применение налоговых санкций неправомерно.

Отказывая в удовлетворении заявленных в данной части требований, суд первой инстанции указал, что задолженность подтверждена, предложение ее уплатить, а также начисление пени и применение мер ответственности, является обоснованным.

Проверив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным в связи со следующим.

В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (п. 4, 6 ст. 226 Кодекса).

Из представленного налоговым органом расчета сумм задолженности по налогу на доходы физических лиц (том 2, л.д. 114-124) следует, что предприятием за период с 04.02.2004 по 16.11.2007 удержано, но не перечислено налога на доходы физических лиц в размере 6 377 216,59 рублей, следовательно начисление сумм пени и привлечение к налоговой ответственности является правомерным.

Определениями от 28 апреля 2008 года и от 22 мая 2008 года суд апелляционной инстанции предлагал заявителя представить свой расчет удержанного но не перечисленного налога на доходы физических лиц, данные определения заявителем не исполнены. В связи с этим суд апелляционной инстанции полагает, что представленный налоговым органом расчет является обоснованным.

При таких обстоятельствах, апелляционная жалоба в данной части удовлетворению не подлежит.

Пункт 3 апелляционной жалобы (пункт 5 решение суда первой инстанции).

Податель апелляционной жалобы не согласен с выводами суда первой инстанции в части налогообложения выплат в пользу физических лиц, осуществленных в период простоя деятельности предприятия.

По мнению заявителя, данные выплаты не подлежат налогообложению ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, так как выплачены за счет чистой прибыли предприятия и не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Отказывая в удовлетворении в данной части заявленных требований суд первой инстанции указал, что выплаты в пользу физических в периоде простоя предприятия являются объектом налогообложения единым социальным налогом, а у налогоплательщика отсутствует право на самостоятельный выбор уменьшения налогооблагаемой базы.

Проверив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в данной части в связи со следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (пункт 1 статьи 237 Кодекса).

Указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (пункт 3 статьи 236 Кодекса).

В пункте 3 информационного письма от 14.03.2006 N 106 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что пункт 3 статьи 236 Кодекса не предоставляет налогоплательщику право выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Налогоплательщик не имеет права исключить из налоговой базы по единому социальному налогу суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

В силу пункта 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В пункте 2 названной статьи Кодекса установлено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности: потери от простоев по внутрипроизводственным причинам (подпункт 3) и не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам (подпункт 4).

В рассматриваемом случае речь идет о выплатах, которые налогоплательщик осуществил своим работникам за время простоя.

Понятие "простой" для целей применения главы 25 Кодекса, а также критерии, по которым причины его возникновения можно было бы отнести к внутрипроизводственным либо внешним, Кодекс не содержит.

Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Вопрос, касающийся простоя и оплаты времени простоя, относится к сфере трудовых отношений и регулируется нормами трудового законодательства.

Общее понятие простоя приведено в статье 74 Трудового кодекса Российской Федерации, исходя из которой простой - это временная приостановка работы по причинам экономического, технологического, технического или организационного характера.

В соответствии со статьей 157 Трудового кодекса Российской Федерации время простоя по вине работодателя, если работник в письменной форме предупредил работодателя о начале простоя, оплачивается в размере не менее двух третей средней заработной платы работника. Время простоя по причинам, не зависящим от работодателя и работника, если работник в письменной форме предупредил работодателя о начале простоя, оплачивается в размере не менее двух третей тарифной ставки (оклада). Время простоя по вине работника не оплачивается.

Таким образом, государство гарантировало оплату работнику времени простоя в определенном размере, и организация не вправе не оплачивать время простоя либо уменьшать размер его оплаты, за исключением одного случая - наличия вины работника организации. Поэтому убытки (потери), связанные с оплатой времени простоя, не зависят от воли организации и не могут рассматриваться как экономически не оправданные.

При таких обстоятельствах, спорные выплаты, по мнению суда апелляционной инстанции, подлежат включению в состав расходов, включаемых в налогооблагаемых базу по налогу на прибыль организации, и налогообложению единым социальным налогом и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленного требования в рассмотренной части.

Пункт 4 апелляционной жалобы (пункт 7 решения суда первой инстанции).

Предприятие в своей апелляционной жалобе указывает, что доначисляемая сумма ЕСН за 2005-2006 годы в размере 3 541 515,20 рублей образовалась не в результате занижения налогооблагаемой базы, а лишь путем несвоевременного перечисления сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, являющихся налоговыми вычетами по единому социальному налогу.

Отказывая в удовлетворении в данной части заявленных требований, суд первой инстанции указал, что предприятием при уплате ежемесячных авансовых платежей не производилась корректировка на сумму неуплаченных страховых взносов, в связи с чем признал оспариваемое решение инспекции в данной части соответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Проверив обоснованность доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для изменения или отмены в обжалуемой части решения суда первой инстанции.

Налогоплательщик в течение проверяемых налоговых периодов правильно применил налоговый вычет по ЕСН, но фактически страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в полном объеме не уплатил.

На основании ст. 235 НК РФ налогоплательщик  является плательщиком ЕСН.

В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее – Закон). При этом сумма вычета, то есть сумма начисленных страховых взносов, не может превышать сумму налога (авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно п. 3 ст. 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Абзацем