Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2008 по делу n А76-32851/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

его вины, указав, что приведённые инспекцией мотивы сами по себе не образуют виновного деяния и последнее материалами  дела не подтверждено. В отношении довода  ИП Гоголева В.В. о несоблюдении инспекцией при подаче заявления о взыскании налоговых санкций досудебной процедуры урегулирования спора, предусмотренной пунктом 1 статьи 104 НК РФ (в редакции 2006г.), поскольку срок для добровольного исполнения требования об уплате налоговых санкций   фактически был предоставлен  в один день, суд первой инстанции указал, что нарушение процедуры само по себе не влечёт недействительность выводов  налогового органа, приведённых в решении, а право на защиту осуществлено налогоплательщиком в судебном порядке при полном несогласии с выводами  налогового органа.

В части рассмотрения встречного заявления ИП Гоголева В.В.  об оспаривании решения инспекции от 20.12.2006 № 181 суд первой  инстанции на основе применения положений статей 208, 209, 210, 212, 214.1, 221, 236, 237 НК РФ, Порядка учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утверждённого приказом Министерства  финансов Российской Федерации и Министерства Российской  Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430 (далее               по тексту - Порядок учёта доходов и расходов), и оценки письменных доказательств по делу  сделал вывод о правомерности  позиции налогового органа по необходимости отражения предпринимателем для целей налогообложения дохода от уступки  прав требования на доли в строящихся домах (квартиры), а не от реализации (передачи в качестве вклада в долевое строительство) металлопроката. Мотивируя вынесенное решение, суд посчитал, что приобретение ИП Гоголевым В.В. векселей на сумму               2308360 рублей, как и их использование в расчётах при покупке металлопроката у поставщиков (ООО «Уралметалл», ООО НПП «Стройконтроль», ООО «Механика-Сервис»)   на ту же сумму, не может рассматриваться как реализация ценных бумаг, в том числе как операции по купле-продаже на рынке ценных бумаг, особенности  определения налоговой базы по НДФЛ по которым установлены  статьёй 214.1 НК РФ. Суд сделал вывод о том, что в данном случае векселя использованы как средство платежа (расчётов), то есть фактически  имела место  мена имущества, а условия заключённых предпринимателем договоров о долевом участии в строительстве  жилья свидетельствуют об их инвестиционном характере. С учётом этого суд пришёл к выводу о том, что расходы, понесённые предпринимателем при приобретении металлопроката и оплаченные векселями на сумму   2308360 рублей, в отсутствие доходов от реализации ценных бумаг надлежит исключить из состава расходов на приобретение данных векселей, при этом объём налогового обязательства не изменится.  

При разрешении спора суд первой инстанции посчитал неправомерным включение предпринимателем в состав расходов 2004г. затрат на приобретение металлопроката в сумме 774422,30 рублей, в связи с чем признал обоснованной позицию инспекции о завышении профессиональных вычетов на данную сумму. При этом суд указал, что  металлопрокат, оплаченный на эту сумму,  явился  вкладом в долевое строительство жилых домов по договорам от 26.10.2004 № 1470 и частично по договору от 26.10.2004 № 1473, доход от реализации прав требования по которым получен налогоплательщиком в другом налоговом периоде - в 2005г.  по договору от  26.10.2004 № 1470, а по договору от 26.10.2004                     № 1473 реализация доли в строительстве  в 2004г. налогоплательщиком                не осуществлялась.

На основе исследования и оценки материалов встречных проверок и дополнительных мероприятий налогового контроля, в том числе информации   банков по предъявлению к оплате векселей, ссылку на которые делает              ИП Гоголев В.В.,  суд первой  инстанции сделал вывод о том,  что                         ИП Гоголев В.В. не представил  доказательств реальной оплаты товаров поставщикам металлопроката по некоторым спорным векселям на сумму 952796,61 рублей, в связи с чем  признал правомерной позицию налогового органа в том, что налогоплательщиком не соблюдены условия включения затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по НДФЛ, и, как следствие, о завышении предпринимателем размера профессиональных вычетов на сумму  952796,61 рублей.

Суд первой инстанции признал обоснованным  включение налогоплательщиком  в состав профессиональных налоговых вычетов 2004г.  расходов, понесённых в 2003г., но непосредственно связанных с извлечением доходов  2004г., при этом суд отметил, что, включив  в сумму доходов 2004г.    571736 рублей, полученных предпринимателем от реализации права требования по договору от 26.11.2003 № 898/1, инспекция необоснованно            не приняла в состав профессиональных налоговых вычетов расходы на приобретение прав требования по данному договору, что привело к увеличению суммы дохода за 2004г. без одновременного учёта в расходах затрат, понесённых на приобретение переуступленного права требования,  в то время как расходы предпринимателя на оплату права требования по договору от 26.11.2003 № 898/1  путём передачи металлопродукции на  сумму 571736 рублей подтверждены названным договором и актом                приёма-передачи металлопродукции от  18.12.2003.

На основе изложенного суд первой  инстанции посчитал подтверждёнными и доказанными  общую сумму доходов  предпринимателя за 2004г. в размере 4503444 рублей, общую сумму вычетов в размере  3682226 рублей, сумму облагаемого дохода по НДФЛ в размере                    821218 рублей, сумму неуплаченного НДФЛ - 95963 рублей, пени по НДФЛ в размере 20460, 33 рублей,  сумму штрафа по пункту  1 статьи 122 НК РФ по НДФЛ в размере 19193 рублей,  налоговую базу по ЕСН в сумме                     743819 рублей, сумму неуплаченного ЕСН - 41826,38 рублей, пени по ЕСН в сумме 8949 рублей  и сумму штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по ЕСН в размере 8365,27 рублей, а в оставшейся  сумме начислений НДФЛ, ЕСН, пеней и штрафов признал решение инспекции недействительным.  

Выводы суда являются правильными, соответствующими обстоятельствам, материалам дела  и  законодательству.

В силу статей  207 и 235 НК РФ  индивидуальные предприниматели признаются плательщиками  НДФЛ и ЕСН.

В соответствии со статьями 208, 209, 210 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ признаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьёй 212 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 227 индивидуальные   предприниматели исчисляют НДФЛ по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности. При этом в силу статей 209, 210, 221              НК РФ при определении индивидуальными  предпринимателями налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, уменьшенные на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведённых им и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением этих доходов.

Согласно пункту 2 статьи 236, пункту 3 статьи 237 НК РФ объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Состав расходов при исчислении указанных налогов (НДФЛ и ЕСН) определяется в порядке установленном главой 25 НК РФ («Налог на прибыль организаций»). В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществленные (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтверждёнными-  затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 15 Порядка учёта доходов и расходов   под расходами индивидуального предпринимателя понимаются фактически произведённые и документально подтверждённые затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. При этом индивидуальными предпринимателями стоимость приобретённых материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, при разрешении вопроса о правомерности отнесения затрат, произведённых налогоплательщиком, к расходам, уменьшающим налогооблагаемые НДФЛ и ЕСН базы, подлежат установлению обстоятельства, свидетельствующие о получении дохода от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), с которым связаны произведённые затраты.

В пункте 1.4  общих положений акта выездной  налоговой проверки          от 23.06.2006 № 12-97 отражено и ИП Гоголевым В.В. не отрицается,                 что  фактически в проверяемом  периоде  налогоплательщик осуществлял реализацию прав  требования долей в строящихся  жилых домах третьим лицам.

Материальные расходы, связанные с извлечением дохода от предпринимательской деятельности, в сумме 4831493,51 рублей,  включённые в расчёты НДФЛ и ЕСН по налоговым декларациям за 2004г.                               (т.2, л.д.49-55, 139-141), определены ИП Гоголевым В.В. по сумме  приобретения металлопроката у поставщиков ООО «Уралметалл», ООО НПП «Стройконтроль», ООО «Механика-Сервис», расчёты с данными поставщиками металлопроката производились ИП Гоголевым В.В. с использованием банковских векселей. Данный металлопрокат был передан ИП Гоголевым В.В. в проверяемом периоде ООО «Строительная компания «Массив» в качестве долевого вклада в строительство жилых домов. Согласно материалов встречной проверки ООО «Строительная компания «Массив» и проведённых опросов свидетелей (т.4, л.д.33-42) установлено, что в 2004г. в соответствии с договорами о совместной деятельности по долевому участию в строительстве жилых домов, заключёнными ИП Гоголевым В.В. с ООО «Строительная компания «Массив», ИП Гоголевым В.В. были приобретены права требования на доли в строящихся жилых домах. Данные права требования на доли в строящихся жилых домах, в соответствии с договорами уступки права требования реализовывались ИП Гоголевым В.В. в 2004г. третьим (физическим)  лицам (т.1, л.д.78-132).

При этом доход от предпринимательской деятельности за 2004г. в сумме 4840146, 84 рублей   ИП Гоголев В.В. определил из суммы передачи металлопроката в качестве долевого вклада в строительство жилых домов  по договорам с ООО «Строительная компания «Массив».

Наглядным образом основания и расхождения в спорных  начислениях по НДФЛ и ЕСН представлены   в протоколе от 31.01.2007 сверки доначисленных сумм по решению от 20.12.2006 № 181, подписанном представителями инспекции и ИП Гоголева В.В. без замечаний (т.4, л.д.146-147).

Из данных таблиц, приведённых в протоколе сверки от 31.01.2007, а также пояснений лиц, участвующих в деле, видно, что вменяемое  инспекцией занижение валового дохода по НДФЛ за 2004г. на                        сумму 1891058 рублей сложилось  в результате включения инспекцией в состав дохода от предпринимательской  деятельности 2308360 рублей, определённых инспекцией в  качестве дохода от реализации ценных бумаг (векселей); исключения инспекцией из состава доходов предпринимателя от реализации товаров  4840147 рублей, принятых   последним в доходы из реализации металлопроката в качестве вклада в долевое строительство и приобретение у ООО «Строительная компания «Массив» прав требования на доли в строящихся  жилых домах. При этом инспекция    определила доход в сумме 4422845 рублей, полученных  предпринимателем в 2004г. от реализации прав требования на доли в строящихся жилых домах.

Также из данных, представленных в  протоколе сверки  от 31.01.2007, видно, что  материальные расходы, связанные с извлечением дохода от предпринимательской деятельности, подлежащие включению в состав профессионального вычета по НДФЛ за 2004г.,  вместо принятых                    ИП Гоголевым В.В. при исчислении налога в налоговой декларации за 2004г.  в сумме 4831493,51 рублей  рассчитаны  инспекцией в сумме 5415649,09 рублей, из них:  774422,30 рублей как расходы, непосредственно не связанные с извлечением дохода в проверяемом 2004г.,                      952796,61 рублей в качестве расходов, не подтверждённых  первичными учётными документами по  факту оплаты товара поставщикам (оплата металлопроката поставщикам с использованием порочных векселей), и                       2308360 рублей в качестве расходов  по приобретению ценных бумаг (векселей). По ЕСН отклонения в расчётах сумм доходов и расходов вменяются инспекцией  в тех же суммах, что приведены  по НДФЛ.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела письменные доказательства в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к следующим выводам.  

На основе установленных по делу обстоятельств, подтверждаемых представленными в материалы дела письменными доказательствами, суд первой инстанции сделал правильный вывод о необоснованном           включении  инспекцией в  состав доходов ИП Гоголева В.В. от занятия предпринимательской деятельностью 2308360 рублей в качестве дохода                 от реализации ценных бумаг (векселей)   по условиям статьи 214.1 НК РФ.

Как обоснованно отмечает заявитель и указал суд первой  инстанции,  данная позиция налогового органа не соответствует положениям статей 38, 39, 208 НК РФ  и фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

При этом согласно пунктам 2 и 3  статьи 38 НК РФ под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, а товаром для целей настоящего Кодекса признаётся любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Согласно статье 128 Гражданского кодекса Российской Федерации  к объектам гражданских прав отнесены, в том числе и  ценные бумаги, к которым в соответствии со статьёй 143 данного Кодекса относится вексель.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признаётся соответственно передача на возмездной