Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2006 по делу n 17АП-5/06АК. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что аудит дочерней компании за 2003 год был проведен для составления консолидированной отчетности в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности (далее – МСФО).

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на то, что Общество могло обязать дочернюю компанию провести аудиторскую проверку за счет собственных средств.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда правомерным, а доводы налогового органа необоснованными по следующим основаниям.

Согласно положениям ст.ст.252,264  (п.п.17 п.1) НК РФ расходами организации при исчислении налога на прибыль признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, в том числе расходы на аудиторские услуги.

         В соответствии со ст.7 Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит осуществляется, если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества,  а также в иных перечисленных в статье случаях. В рассматриваемом случае предусмотренных законодательными актами обязательных оснований для проведения аудита финансовой  (бухгалтерской) отчетности ЗАО за 2003 год не имелось.

Между тем, Международными стандартами финансовой отчетности, а также Положением, утвержденным Приказом Минфина от 29.07.1998 № 34н, с  целью реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации в соответствии с МСФО, в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета ею составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ.

Следует отметить, что в рассматриваемом случае представление Обществом сводной (консолидированной) отчетности было обусловлено особенностями осуществления внешнеэкономической деятельности (получение долгосрочного корпоративного займа под 6 % годовых  от Европейского Банка реконструкции и развития по соглашению от 12.12.2003 №28461). Письмом ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит» от 18.07.2006 (т.2 л.д.77) подтверждается, что аудит дочерней компании был необходим для завершения аудита консолидированной финансовой отчетности ОАО «Уралкалий» за 2003 год.

С учетом изложенного  затраты Общества по проведению аудита дочерней компании следует признать экономически обоснованными и подлежащими включению в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения.

Налог на прибыль в сумме 1 039 239 руб. начислен на основании выводов проверяющих о неправомерном списании Обществом задолженности ООО «Трест Техтранс» в сумме4 723 814 руб. как нереальной для взыскания.

Признавая решение налогового органа в указанной части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что Обществом приняты все необходимые меры для взыскания данной задолженности.

Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемого судебного акта в данной части руководствуясь следующими положениями налогового законодательства.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком .

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 Кодекса).

Согласно ст.416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает.

В силу п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, основанием для списания и отнесения на финансовые результаты дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, являются данные проведенной инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации.

Таким образом, дебиторская задолженность подлежит списанию в том периоде, в котором она в установленном порядке инвентаризирована и признана нереальной для взыскания.

Предусмотренный вышеуказанным Положением порядок списания дебиторской задолженности в сумме 4 723 814 руб. налогоплательщиком соблюден, дебиторская задолженность списана на основании приказа от 9.07.2004г. №1444, акта на списание дебиторской задолженности, составленного на основании данных инвентаризации (т.2 л.д.19-25).

Оспаривая выводы суда в указанной части, налоговый орган указывает, что исполнительный лист на взыскание задолженности, который был возвращен судебным приставом исполнителем с актом о невозможности взыскания мог быть предъявлен повторно, данная задолженность не является безнадежной для взыскания.

Действительно, само по себе наличие постановления об окончании исполнительного производства, вынесенного судебным приставом исполнителем на основании акта о невозможности взыскания, однозначно не свидетельствуют о невозможности взыскания.  Вместе с тем при вынесении судебного акта оценке подлежат все представленные сторонами доказательства.

Из представленных в материалы дела доказательств усматривается, что ООО «Трест Техтранс» деятельности не осуществляет, его местонахождение неизвестно, по адресу регистрации не находится.

В результате проведенных судебным приставом-исполнителем мер имущества, подлежащего описи и аресту, не выявлено, денежных средств у должника не имеется, автотранспортных средств, недвижимого имущества также не имеется, документов, подтверждающих факт владения земельными участками не зарегистрировано.

При изложенных обстоятельствах, а также учитывая, что в случае получения задолженности налогоплательщик обязан включить ее в состав доходов и уплатить соответствующий налог, следует признать правомерным отнесение Обществом списанной задолженности в состав внереализационных расходов.

В рассматриваемом случае судом также принято во внимание, что в ситуации, когда должник отсутствует или его местопребывания неизвестно, возможность многократного повторного направления исполнительного листа судебному приставу-исполнителю не свидетельствует о возможности реального получения задолженности.

Налог на прибыль в сумме 4393799руб. за 2004г. начислен налоговым органом на основании выводов о занижении налоговой базы в связи с неправомерным включением в состав расходов земельного налога в сумме 19971813руб., неправомерно начисленного Обществом. Уменьшив сумму земельного налога, Общество, в нарушение ст.54 НК РФ, не произвело корректировку налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Признавая недействительным решение налогового органа в указанной части, суд первой инстанции руководствовался положениями п.10 ст.250 НК РФ, в силу которых внереализационными признаются доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде.

         Согласно пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационнх доходов датой получения дохода признается дата выявления доходов (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) - по доходам прошлых лет.

         Следовательно, доход прошлых лет, выявленный в отчетном налоговом периоде, формирует налоговую базу по налогу на прибыль того периода, в котором он выявлен.

         Поскольку ошибка в исчислении налоговых обязательств по земельному налогу была обнаружена налогоплательщиком в 2005г., руководствуясь специальной нормой главы 25 НК РФ, предусматривающей порядок исчисления налога на прибыль, налогоплательщик обоснованно увеличил сумму внереализационных доходов того периода, в котором обнаружена ошибка.

         Доводы налогового органа со ссылками на ст.54 НК РФ судом отклоняются по следующим основаниям.

         Положениями указанной статьи предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

         Между тем данная статья устанавливает общие вопросы исчисления налоговой базы в то время как  отдельные главы части второй Кодекса устанавливают специальный порядок определения налоговой базы и подлежат применению при разрешении вопросов, касающихся определения налоговых обязательств по конкретному налогу.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции в указанной части следует признать законным и обоснованным.

         Заявитель по делу оспаривает начисление пени в сумме 115,81 руб. в связи с необоснованностью доначисления ему налога на прибыль.

          Из представленного в материалы дела расчета (т.1 л.д.123) видно, что пени начислены за один день на недоимку в сумме 231 610,18 руб. Поскольку суд признал неправомерным доначисление Обществу налога на прибыль в размере, превышающем 231 610,18 руб., начисление пени также следует признать неправомерным.

          Штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 10423 руб., как следует из приложения № 2 к оспариваемому решению налогового органа (т.1 л.д.116), начислен за неуплату Обществом налога на прибыль за 2002 год. Размер штрафа определен с учетом имевшейся на лицевом счету переплаты. Поскольку судами установлено занижение Обществом базы по налогу на прибыль за данный период, привлечение к ответственности является правомерным.

Основанием для доначисления НДС в сумме 49061,94 руб.  явился вывод налогового органа о неправомерном невключении Обществом в налогооблагаемую базу стоимости товаров, приобретенных и использованных им при организации праздников и иных массовых мероприятий для работников и ветеранов предприятия. Перечень данных товаров, а также расчет налога представлен  материалы дела (т.5 л.д.47-56).

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что такое использование товаров заявителем не подпадает ни под один из перечисленных в ст.146 НК РФ объектов налогообложения.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что имела место реализация товаров, стоимость которых облагается НДС.

Суд апелляционной инстанции считает вывод суда первой инстанции  обоснованным, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными по следующим основаниям.

Согласно п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

При проведении налоговой проверки установлено, что спорные суммы представляют собой расходы Общества, связанные с проведением им праздников и иных массовых мероприятий для работников и ветеранов предприятия. Данные расходы в целях исчисления налога на прибыль Обществом не учитывались, уплаченный продавцам в стоимости товаров (работ, услуг) НДС к налоговому вычету не предъявлялся (т.1 л.д.50-54, т.5 л.д.27-56).

Доначисление облагаемой базы и подлежащего уплате налога производилось налоговом органом на основании авансовых отчетов и приложенных к нему первичных документов (кассовых и товарных чеки) исходя из цен приобретения товаров (работ, услуг) Обществом. Между тем, данные документы подтверждают лишь приобретение Обществом товаров (работ, услуг), а не их реализацию.

Акты и отчеты на списание подотчетных сумм, на которые указывает налоговый орган в подтверждение факта передачи, доказывают фактическое проведение Обществом запланированных мероприятий и потребление при этом приобретенных им товаров (работ, услуг), однако не подтверждают тот факт, что имело место передача права собственности на данные товары. Из представленного перечня товаров (работ, услуг) лишь по некоторым можно сделать вывод, что они предназначались для конкретных работников (например, сувениры – л.д.53), использование остальных было возможно лишь при участии в массовом мероприятии.

Таким образом, судом сделан правильный вывод, что реализация Обществом товаров (работ, услуг) своим работникам (иным лицам) отсутствовала.

         На основании пп.2 п.1 ст.146 НК РФ включение спорных сумм в налоговую базу также неправомерно, поскольку в указанном случае объект налогообложения возникает только при передаче  для собственных нужд товаров (работ, услуг), расходы по приобретению (производству) которых не соответствуют условиям, определенным в пункте 1 ст.252 НК РФ.

         В данном случае происходило приобретение товаров (работ, услуг), не связанных с производством и реализаций, без последующей передачи структурным подразделениям.

Основанием для доначисление НДС в сумме 300 081 руб. явились выводы проверки о неправомерном невключении Обществом в налоговую базу сумм, полученных от покупателей за нарушение ими договорных обязательств.

Суд первой инстанции при рассмотрении спора пришел к выводу, что  начисление покупателям штрафных санкций, предусмотренных хозяйственными договорами,  напрямую не связано с реализацией продукции, в связи с чем полученные суммы обоснованно не включены в налогооблагаемую базу.

         Данный вывод суда является правильным, соответствует действующему законодательству и основан на материалах дела.

         Согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

         Включение в хозяйственный договор положений о штрафных санкциях за нарушение условий договора является способом защиты нарушенного права, мерой ответственности, предусмотренной сторонами договора за нарушение обязательств, и не связано с реализацией товаров (работ, услуг) и расчетами за них в смысле положений главы 21 НК РФ, определяющих порядок формирования налоговой базы по НДС.