Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2008 по делу n А50-2617/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом налоговая база по ЕСН определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (п. 1 ст. 237 НК РФ).

Таким образом, поскольку на основании ст.ст. 224, 241 НК РФ сумма подлежащих уплате, соответственно, НДФЛ и ЕСН определяется исходя из налоговой базы по соответствующему налогу, налоговым органом при вынесении решения должен быть с достоверностью определен размер налоговой базы для определения суммы налога, подлежащего доначислению, а также сумм налоговых санкций.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что инспекция, используя свидетельские показания бывших работников предпринимателя, пришла к выводу о неисполнении им обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц с выплаченных сумм дохода в виде неучтенной заработной платы и занижении налогооблагаемой базы по единому социальному налогу в результате невключения в нее указанных выплат. Данное обстоятельство повлекло доначисление НДФЛ в сумме 19 760 руб. и ЕСН в сумме 48 496 руб., а также начисление соответствующих пеней и взыскание налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ и ст.123 НК РФ.

Между тем, как следует из материалов дела, суммы сокрытых доходов определены инспекцией только на основании свидетельских показаний бывших работников предпринимателя. При этом никаких других доказательств, подтверждающих суммы выплаченных этим работникам неучтенных доходов, налоговым органом не выявлено и суду не представлено.

С учетом того, что налоговым органом не доказан размер занижения предпринимателем дохода, выплаченного опрошенным работникам, суд первой инстанции обоснованно указал, что оспариваемое решение налогового органа в указанной части нельзя признать законным.

В силу ч.ч. 1-4 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство оценивается арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Оценив представленные в материалах дела доказательства по вышеуказанным правилам, суд апелляционной инстанции согласен с соответствующим выводом суда первой инстанции и так же считает, что доначисление ЕСН и НДФЛ в суммах 19 760 руб. и 48 496 руб., соответственно, произведены инспекцией необоснованно, поскольку доказательств, позволяющих с достоверностью определить размер выплаченного физическим лицам неучтенного предпринимателем дохода, в деле не имеется, суду апелляционной инстанции инспекцией в нарушение ст. 65, 200 АПК РФ не представлено. Протоколы допроса свидетелей, имеющиеся в материалах дела (т.5) такими доказательствами признаны быть не могут, поскольку из них невозможно с достоверностью определить размер выплаченной неучтенной заработной платы.

То обстоятельство, что свидетельские показания получены инспекцией с соблюдением установленных требований установленных ст.90 НК РФ не влияет на возможность определения сумм выплаченных предпринимателем неучтенных доходов физическим лицам, в связи с чем доводы жалобы о том, что представленные протоколы допросов являются надлежащими доказательствами, подлежат отклонению.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что налоговый орган не воспользовался правом, позволяющим ему самостоятельно определить сумму налога расчетным путем на основании имеющейся информации, а также данных об аналогичных налогоплательщиках (п.7ч.1 ст.31 НК РФ).

Судом первой инстанции также правомерно указано на то, что пунктами 4,9 ст.226 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Согласно п.4 ст.24, п.6 ст.226 НК РФ налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком, только удержанные налоги. Следовательно, лишь в случае удержания суммы налога налоговым агентом последний становится обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы.

Таким образом, поскольку нормы НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов, то доначисление налоговым органом налоговому агенту налога на доходы физических лиц в сумме не удержанных им с налогоплательщиков налогов, возможность удержания которых у него отсутствует, является неправомерным.

Таким образом, выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для доначисления ЕСН и НДФЛ в суммах 19 760 руб. и 48 496 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, являются обоснованными.

Доводы апелляционной жалобы инспекции судом апелляционной инстанции отклоняются на основании вышеизложенного.

Суд первой инстанции так же указал на отсутствие оснований для привлечения предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции на основании следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).

Из материалов дела (протоколы допроса свидетелей Габовой И.К. – л.д. 34-35 т. 5, Топчий И.С. – л.д. 39-40 т. 5,  Азанова В.П. – л.д.44-45 т.5) следует и предпринимателем не оспорено, что в 2004-2005 году Габова И.К., Топчий И.С. и Азанов В.П. являлись сотрудниками предпринимателя, в связи с чем на основании вышеизложенных норм у него возникла обязанность по представлению в налоговый орган сведений о выплаченных им доходах, при этом такие сведения в отношении всех лиц в 2004 году и Габовой И.К. в 2005 году предпринимателем в налоговый орган не представлялись, в связи с чем инспекция обоснованно привлекла предпринимателя к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 200 руб. (за непредставление четырех сведений).

Таким образом, выводы суда первой инстанции, содержащиеся в мотивировочной части решения, о неправомерном привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ являются необоснованными.

При рассмотрении дела суд первой инстанции так же пришел к выводу о неправомерном доначислении предпринимателю НДФЛ, ЕСН, соответствующих пени и штрафа, связанном с исключением налоговым из состава профессиональных налоговых вычетов расходов в виде суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 741 руб.

Данный вывод суда первой инстанции суд апелляционной инстанции считает обоснованным в силу следующего.

В соответствии со ст. 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц определяется исходя из всех доходов, полученных как в денежной, так и в натуральной форме.

При этом налоговая база может быть уменьшена налогоплательщиками-предпринимателями на сумму профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Согласно ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу подп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ предприниматели признаются плательщиками ЕСН.

При исчислении ЕСН в соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.

Кроме того, на основании п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. В соответствии с данной статьей Приказом Минфина России и МНС РФ от 13.08.2002г. N 86н, 3 БГ-3-04/430 утвержден "Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" (далее - Порядок).

Пунктом 15 Порядка, предусмотрено, что под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; амортизационные отчисления; прочие расходы (п. 16 Порядка).

В пп. 1 п. 47 Порядка указано, что к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности, относятся суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, уплаченных за отчетный налоговый период, за исключением НДФЛ, налога на имущество физических лиц, уплаченного за имущество, непосредственно не используемое для осуществления предпринимательской деятельности, а также налогов, перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Учитывая изложенное, сумма единого налога по УСН, уплаченная предпринимателем, учитывается при исчислении ЕСН и НДФЛ в составе расходов, уменьшающих доходы от предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции, указав, что ст. 270 НК РФ не содержит ссылок на единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, пришел к обоснованному выводу о том, что предприниматель был вправе включить спорную сумму уплаченного налога в размере 741 руб. в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по ЕСН и НДФЛ.

Иного суду апелляционной инстанции инспекцией в нарушение ст. 65 , 200 АПК РФ не доказано.

Довод апелляционной жалобы о том, что в состав расходов при исчислении предпринимателем НДФЛ и ЕСН могут быть включены только те расходы, которые непосредственно связаны с извлечением доходов, подлежащих обложению этими налогами, а уплата единого налога по УСН не связана с извлечением от других видов деятельности, в связи с чем сумма этого налога не может быть принята в расходы при исчислении налогов по общей системе налогообложения, судом апелляционной инстанции отклоняется, как недоказанный.

Таким образом, доначисление предпринимателю НДФЛ, ЕСН, соответствующих пени и штрафа, связанное с исключением налоговым органом из состава профессиональных налоговых вычетов расходов в виде суммы единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 741 руб., является необоснованным, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение инспекции недействительным в указанной части.

Соответствующие доводы жалобы инспекции судом апелляционной инстанции отклоняются на основании вышеизложенного.

При рассмотрении дела суд первой инстанции  пришел к выводу о наличии у инспекции оснований для доначисления НДФЛ и ЕСН, связанного с исключением из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН, затрат по списанию 21 игрового автомата в сумме 2 100 611,29 руб.

Суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с данным выводом суда первой инстанции на основании следующего.

Как указано выше, налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН может быть уменьшена индивидуальными предпринимателями на сумму понесенных расходов в соответствии с установленным Порядком.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. N 53 « Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение