Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2008 по делу n А71-8090/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

агенту ООО «ТрейдСТ» по договору №169/03 от 03.03.2003 г. (т.6 л.д. 38-39) за услуги по поиску потенциальных заказчиков на территории Республики Татарстан. По существу, спор касается периода, в котором эти затраты должны быть учтены.

Инспекцией указано, что заявитель необоснованно включил в состав расходов 2004 г. расходы, относящиеся к 2003 г., поскольку до­говор поставки между заявителем и ОАО «Камаз», который был заключен в ре­зультате оказанной агентом ООО «ТрейдСТ» услуги по поиску покупателя, был заключен в июне 2003 г.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что поскольку отчет агента поступил к заявителю в 2004 г. (т.6 л.40), счет-фактура выставлена в 2004 г. (т.6 л.41) и оплата по ней произведена также в 2004 г. (т.6 л.42), заявитель правомерно отнес затраты по указанному счету-фактуре в расходы при исчислении налога на прибыль за 2004 г. Нарушений ст.272 НК РФ заявителем не допущено.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

При этом абзацем 2 п. 1 ст. 272 НК РФ установлено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

По условиям договора от 03.03.2003 N 169/03 принципал обязуется оплатить агенту причитающееся ему вознаграждение в течение десяти банковских дней после полной оплаты заказчиком счетов за поставленную принципалом продукцию, при условии предоставления агентом отчета.

В силу пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов; расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги); арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество и в виде иных подобных расходов.

Из материалов дела следует, что отчет агента поступил к заявителю в 2004 г., счет – фактура выставлена в 2004 г., оплата произведена в 2004 г. (т.6 л.д. 40-42).

Таким образом, расходы на оплату вознаграждения за предоставление услуг общество правомерно учитывало по дате предъявления ему счета на оплату, то есть в полном соответствии с положениями подпункта 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда о том, что общество правомерно относило спорные расходы в полном объеме к тому отчетному (налоговому) периоду, в котором оно фактически несло эти расходы в соответствии с условиями договора - после получения счета на оплату за предоставленные услуги. До указанного момента по условиям сделки у налогоплательщика не возникало обязанности по перечислению соответствующих платежей.

При таких обстоятельствах следует признать, что суд обоснованно признал недействительными ненормативные акты налогового органа в данной части.

Судом апелляционной инстанции признаны ошибочными выводы суда первой инстанции о неправомерности доначисления инспекцией налога на прибыль в сумме 1 168 072 руб. за 2004 г. и 377 454 руб. за 2005 г., соответствующих пеней и штрафных санкций в связи с неправомерным включением в состав расходов затрат на ремонтные работы зданий АЗС, доначисления НДС в сумме 1 159 144 руб. за 2004-2005 г.г., соответствующих пени и штрафов в связи с неправомерным применением налоговых вычетов по НДС.     

Согласно п.1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно п. 1 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В соответствии с п.2 ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. В целях налогообложения к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Таким образом, из приведенных норм права видно, что включению в расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

В подтверждение произведенных расходов в указанной сумме заявителем в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены договоры строительного подряда, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, дефектные ведомости, технические паспорта и документы об оплате выполненных работ (т.7 л.28-154, т.8 л.1-132). Факт оплаты заявителем спорных расходов налоговым органом не оспаривается.

Судом апелляционной инстанции на основании актов приемки выполненных работ установлено, подтверждено налоговым органом при сравнительном анализе технических паспортов зданий АЗС до проведения работ и после их проведения, что в составе выполненных на АЗС N 19,20,87 Можгинской нефтебазы и №52 Увинской нефтебазы работ было произведено изменение планировки здания и изменение назначения и площади помещений (комнат). Так, установлено, что увеличилась площадь зданий АЗС, произведена перепланировка, изменилось количество комнат и их назначение, в зданиях проведены канализация, водопровод, вентиляция, появились залы и туалет для посетителей, установлены наружные дверные проемы либо произошло изменение положений дверных и оконных проемов, на заправке №20 осуществлен монтаж резервуаров для нефтепродуктов.

Кроме того, в экспертном заключении от 07.02.2008г., выполненном на основании определения суда от 20.12.2007г. о назначении экспертизы по делу № А71-8090/2007 Автономной некоммерческой организацией «Удмуртский регио­нальный центр ценообразования в строительстве» (т.26 л.60-66), судом апелляционной инстанции установлено отражение выводов о том, что выполненные в 2004-2005 гг. строительные работы на АЗС №№ 19, 20, 52, 87 являются реконструкцией указанных объектов.

   В соответствии с представленными документами, исследованными судом с учетом требований законодательства, применяя выводы эксперта, сделанные на основании данных документов, установлено, что в результате произведенных работ изменилось качество инженерно-технического обеспечения объектов, осуществлена перепланировка внутренних помещений зданий АЗС с изменением их площади, кроме того, в соответствии с увеличением количества емкостей нефтепродуктов произошло увеличение производственной мощности объекта. Следовательно, на данных объектах проведена реконструкция.

Таким образом, из материалов дела следует, что в отношении АЗС выполнялись работы, проводимые с целью совершенствования производства и создания современных автозаправочных комплексов по современному образцу.

Следовательно, вывод налогового органа о том, что обществом произведена реконструкция АЗС подтверждается совокупностью имеющихся в материалах дела доказательств.

Данный вывод соответствует и положениям статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации, согласно которой реконструкцией признается изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженерно-технического обеспечения.

По мнению инспекции, налогоплательщиком не была увеличена первоначальная стоимость объектов основных средств на суммы расходов, связанных с модернизацией, реконструкцией, монтажом основных средств, что привело к занижению обществом налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

В силу п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учет (за исключением объектов, указанных в п. 4 данной статьи Кодекса).

Согласно ст. 375 НК РФ, налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" стоимость основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, налогоплательщиком не произведено увеличение стоимости объектов основных средств, что привело к занижению их первоначальной стоимости, инспекцией правомерно доначислен налог на имущество, соответствующие пени и штрафы.

В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанные в п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Данный порядок не может быть распространен на рассматриваемую ситуацию, поскольку на принадлежащих обществу АЗС проведена реконструкция.

При таких обстоятельствах судом апелляционной инстанций сделан вывод об обоснованном доначислении обществу по данному эпизоду налогов на прибыль, на имущество и на добавленную стоимость. В указанной части решение суда подлежит отмене.

Судом апелляционной инстанции поддержаны выводы суда первой инстанции в части неправомерности доначисления обществу налога на прибыль в сумме 2 880 000 руб. за 2004 г. и 5 040 000 руб. за 2005 г., соответствующих пени и налоговых санкций.  

Заявителем включены в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты на оплату вознаграждения за предоставление банковских гарантий в сумме 12 000 000руб. в 2004 г. и в сумме 21 000 000руб. в 2005 г. ООО КБ «Макпромбанк» и ОАО «Первый Республиканский банк».

В подтверждение произведенных расходов в указанных суммах заявителе в ходе выездной налоговой проверки и в материалы дела представлены соглашения о кредитовании, договоры банковской гарантии, договоры залога, документы об оплате банковских гарантий (т.8 л. 133-150, т.9 л. 1-74, т. 10 л.62-151 т. 11 л. 1-68). Факт оплаты заявителем спорных расходов налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налогоплательщиком представлены документы, подтверждающие произведенные им в 2004-2005 г.г. расходы на оплату полученных банковских гарантий.

Судом апелляционной инстанции отклонены доводы апелляционной жалобы об отсутствии экономической обоснованности заключения договоров по предоставлению банковской гарантии, поскольку судом установлено увеличение объемов кредитования в 2004 г. по сравнению с 2003 г., снижены ставки кредитования, увеличение размеров кредитной линии ввиду невозможности предоставления твердого залога.

Так, на запрос налогового органа от 23.11.2006г. исх. № 11-35/14777 ОАО «Альфа-Банк» в письме от 04.12.2006г. № 169.1/1574 сообщил, что «предоставление ОАО «Удмуртнефтепродукт» банковских гарантий ООО КБ «Макпромбанк» в качестве обеспечения кредитного продукта было обусловлено созданием более комфортных условий (дополнительное обеспечение) кредитования заемщика, а также последующим увеличением лимита кредитования за­емщика и предоставлением кредитных продуктов на более выгодных для ОАО «Удмуртнефтепродукт» ценовых условиях» (т.9 л.58). На запрос налогового ор­гана от 25.10.2006г. исх. № 11-35/13543 ОАО «Альфа-Банк» в письме от 31.10.2006г. № 169.1/1396 сообщил, что «предоставление ОАО «Удмуртнефте­продукт» банковских гарантий ОАО «Первый Республиканский Банк» в качест­ве обеспечения рассматриваемых кредитных продуктов было обусловлено