Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2015 по делу n А60-48700/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

орган в ходе судебного разбирательства  представлял в материалы дела  различные расчеты сумм доначисленного налога, отклоняется, поскольку суд  первой инстанции судебный акт такими расчетами не обосновывал.

Довод заявителя жалобы о том, что налогоплательщик,  проведя анализ аналогичных налогоплательщиков, установил, что размер доначисленных налогов завышен, отклоняется. Из   анализа представленных данных по аналогичным налогоплательщикам следует, что с учетом добровольно уплаченных предпринимателем  сумм налога и доначисленных налоговым органом (с учетом решения суда), а также  уплаченных аналогичными налогоплательщиками, следует, что  размер налога является сопоставимым.

Основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ послужили выводы материалов проверки о непредставлении в установленный срок книги учета доходов и расходов, книги продаж и книги покупок за проверяемые налоговые периоды.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что предприниматель являлся плательщиком НДС и НДФЛ, в связи и с чем обязан был вести книгу учета доходов и расходов, книгу покупок и книгу продаж ( пункт 2 статьи 54 НК РФ, подпункт 1 пункта 3 статьи 149 НК РФ).

В соответствии с подпунктами 1 пункта 1 статьи 31, пункта 12 статьи 89, статьи 93 НК РФ налоговый орган вправе в рамках проводимой выездной проверки истребовать у налогоплательщика документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов или подтверждающие правильность их исчисления и своевременность уплаты.

 Пункт 3 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 рабочих дней со дня вручения соответствующего требования.

Согласно пункту 4 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Как следует из оспариваемого решения инспекции  у налогоплательщика требованием о представлении документов от 18.10.2013г. (получено лично Зинченко Д.Н. 18.10.2013г.) N 19-15/19157  истребованы документы, необходимые для проверки НДФЛ и НДС за период 2010-2012годы – книга учета доходов и расходов, книга продаж, книга покупок.

В ходе выездной проверки налогоплательщику неоднократно предлагалось представить истребуемые документы, а также предложено восстановить документы в срок до 17.02.2014г.

Как следует из материалов дела, документы в налоговый орган не восстановлены и не представлены, что заявителем не оспаривается. 

      С учетом того факта, что  налогоплательщику предоставлялся  разумный срок  (четыре месяца) для восстановления документов, однако документы не были восстановлены и не были представлены для проверки, суд апелляционной инстанции отклоняет довод  предпринимателя о том, что он не подлежит  привлечению к ответственности, поскольку на момент получения требования  у него документов не было в наличии.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о правомерности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по ст.126 НК РФ.

        Правомерным является также вывод суда  об отсутствии оснований для   смягчения налоговой ответственности, поскольку при обращении в вышестоящий налоговый орган заявителю размер ответственности по ст. ст. 122, 126 НК РФ был уменьшен в два раза. При этом вышестоящим налоговым органом были приняты во внимание те же обстоятельства, на которые заявитель ссылается в своем заявлении в суд (наличие на иждивении детей и жены,  наличие кредитных обязательств, текущих обязательств и др.). Поскольку указанный вопрос уже был разрешен вышестоящим налоговым органом в пределах предоставленных ему полномочий, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу, что оснований для пересмотра уже учтённых обстоятельств, смягчающих ответственность, не имеется. Суд также правомерно указал, что при частичном удовлетворении заявленных требований по налогу, размер штрафа надлежит исчислять исходя из суммы доначисленного налога с уменьшением суммы штрафа в два раза на основании решения вышестоящего налогового органа.

При вынесении решения, суд первой инстанции пришел к выводу, что в связи с  представлением заявителем первичных бухгалтерских документов, подтверждающих расходы, расчёт суммы НДФЛ подлежит корректировке с учётом обоснованности представленных налогоплательщиком доказательств.

         При этом суд первой инстанции правомерно указал на  следующее.

         Согласно пункту 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

        При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

       В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

       При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

        С учетом вышеизложенного отклоняется довод налогового органа о том, что документы, подтверждающие расходы, не подлежат учету, поскольку они представлены только в суд.

        По настоящему делу представленные заявителем первичные документы частично признаны налоговым органом в качестве надлежащих доказательств формирования как доходной, так и расходной части налогооблагаемой базы.

        В указанной части судом первой инстанции проверены дополнительно представленные заявителем доказательства размера полученного дохода и понесенных расходов, и  заявленные требования, связанные с исчислением НДФЛ, с учётом позиции налогового органа, обоснованно признаны подлежащими удовлетворению.

        Судом  первой инстанции установлено, что из дохода за 2011года подлежит исключению сумма 4 743 628,01 руб., составляющая сумму  возврата денежных средств ООО ТК "Металлторг" в связи с возвратом товара  ненадлежащего качества.

В соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса для доходов от осуществления предпринимательской деятельности налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 Кодекса.

        В силу положений пунктов 1 и 2  статьи 475 ГК РФ в случае поставки товара ненадлежащего качества  (в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:

         отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;

потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

        Из анализа указанных норм права следует, что при обнаружении покупателем товаров ненадлежащего качества, покупатель вправе вернуть данный товар поставщику. Данный бракованный товар поставщик принимает от покупателя по товарной накладной, выписанной по форме ТОРГ-12.

При возврате некачественного товара покупателем происходит частичное  расторжение договора поставки, соответственно в налоговом учете уменьшается сумма доходов от реализации соответствующего отчетного (налогового) периода.

        Как установлено судом первой инстанции, в связи с некачественной поставкой мясопродукции в адрес ООО ТК "Металлторг", в адрес налогоплательщика по письму покупателя и товарной накладной осуществлен возврат продукции.

Проанализировав указанные документы, суд первой  инстанции пришел к выводу об исключении из  дохода от реализации товаров (работ, услуг) за 2011года  -  суммы 4 743 628,01 руб. Суд указал, что  указанные документы подтверждают наличие гражданско-правовых оснований для возврата денежных средств, тогда как налоговый орган не представил надлежащих доказательств фиктивности проведенной поставки или возврата товара.

        Доводы налогового органа, связанные с пороками в бухгалтерских документах, а также не подтверждением факта  возврата товара, денежной суммы, дальнейшего движения возвращенного товара, отклоняются, поскольку опровергаются совокупностью имеющимися в деле письмом покупателя, данными кассовой книги, товарными накладными (с указанием конкретных партий возвращенного товара и направленных на дальнейшую реализацию).

        В части расходов, суд первой инстанции дополнительно принял во внимание доводы налогоплательщика, а также доказательства  подтверждающие  суммы потерь в пределах норм естественной убыли: за 2010 г. – 2007568 руб., за 2011 -3993203 руб, за 2012 – 4082667,53 руб.

      В соответствие с п.1 ст.221 главы «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ, состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

        На основании п.п.2 п.7 ст.254 Налогового кодекса главы «Налог на прибыль», к материальным расходам относятся потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

        Правительством РФ принято Постановление от 12.11.2002г. № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей», в которых предусмотрена обязанность федеральных органов исполнительной власти разработать и утвердить в установленный срок нормы естественной убыли в соответствии с методическими указаниями.

          В Методических  рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития № 95 от 31.03.2003г., определено, что под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю ( уменьшение массы  товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными  правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.

         Норма естественной убыли, применяемая при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товаров путем сопоставления его массы с массой потерь, фактически принятой на хранение.

        Судом первой инстанции установлено, что в процессе торговли мясопродукцией, предприниматель складирует мясо на складе, в результате чего происходит уменьшение массы товара при сохранении его качества.

       При приеме товара на склад, а также при дальнейшей его реализации, происходит его взвешивание. По итогам реализации партии мяса, на основании ежегодного приказа об установлении норм естественной убыли замороженного мяса, кладовщиками по каждой партии товара выпускается Акт инвентаризации отгруженных партий товара, в котором указывается масса усушки мяса в результате хранения на складе, полученная в результате взвешивания. С учетом установленных приказом Минсельхоза России от 16.08.2007г. норм естественной убыли предпринимателем рассчитываются потери от недостачи при хранении мясопродукции в порядке, установленном Правительством РФ, с учетом сезонности и климатических групп.

        В подтверждение фактической потери продукции в результате  естественной убыли заявителем в материалы дела представлены акты инвентаризации, служебные записки, расчеты к актам списания, товарные накладные на получение и реализацию каждой партии товара.

        При вышеизложенных обстоятельствах отклоняется довод налогового органа о недоказанности материалами дела наличия естественной убыли мясной продукции.

        Довод заявителя жалобы о повторности списания спорных сумм – сначала в момент оплаты закупленного мяса (в случае применения кассового метода), а затем  второй раз -  в размере сумм потерь, подлежит отклонению, в связи с  различной правовой природой  понесенных расходов – при закупе товара учитываются расходы на его приобретение, нормы естественной убыли отнесены к расходам в соответствии с п.п.2 п.7 ст.254 НК РФ. При этом Налоговый кодекс РФ не ограничивает право налогоплательщика в учете произведенных расходов по закупу товара и принятию норм естественной убыли  по данному товару в зависимости от примененного метода учета- кассового или метода начисления.

          Судом первой инстанции приняты также расходы налогоплательщика в части стоимости ГСМ в сумме 14 992руб.10коп., приобретения мебели в 2012году в сумме 565 000руб., хозтоваров, канцтоваров, строительных материалов, прочие.

          При вынесении решения суд руководствовался тем, что факт