Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2015 по делу n А50-25565/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьёй 389 настоящего Кодекса. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (пункты 1 и 2 статьи 390 НК РФ).

В соответствии со статьей 391 Кодекса налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (пункт 1).

Пунктом 1 статьи 388 Кодекса установлены особенности в отношении определения плательщиков земельного налога в части земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд. Так, в отношении земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, налогоплательщиками признаются управляющие компании. При этом налог уплачивается за счет имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд.

Принимая во внимание, что в период с 01.01.2013 по 26.11.2013 доверительное управление закрытым паевым инвестиционным рентным фондом «Перспектива – Рентная недвижимость» и закрытым паевым инвестиционным фондом недвижимости «Перспектива – Фонд жилой недвижимости» осуществляло общество «Финанс Капитал Менеджмент», а с 27.11.2013 по 31.12.2013 - общество «УНИВЕР Менеджмент», следовательно, плательщиком земельного налога, в отношении земельных участков, входящих в имущество в указанные паевые инвестиционные фонды, до 26.11.2013 являлось общество «Финанс Капитал Менеджмент», а с 27.11.2013 по - общество «УНИВЕР Менеджмент.

Кроме того, учитывая, что земельный налог уплачивается за счёт имущества, составляющего этот паевой инвестиционный фонд (пункт 1 статьи 388 Кодекса), соответственно, при изменении управляющей компании и неуплате земельного налога предыдущей управляющей компанией, обязанность по уплате земельного налога возлагается на новую управляющую компанию, которая должна исполнить названную обязанность за счёт имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд.

Таким образом, поскольку заявитель исчислил земельный налог  по 80 земельным участкам, входящим в состав закрытого паевого инвестиционного рентного фонда «Перспектива – Рентная недвижимость» и закрытого паевого инвестиционного фонда недвижимости «Перспектива – Фонд жилой недвижимости», в заниженном размере налоговый орган правомерно доначислил земельный налог за 2013 год.

В ходе судебного разбирательства решение налогового органа в указанной части исключено налогоплательщиком из рассматриваемого предмета.

Суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для начисления обществу пени и привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При этом суд исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечёт взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, пеня начисляется налогоплательщику, плательщику сбора, налоговому агенту, консолидированной группой налогоплательщиков, а по пункту 1 статьи 122 НК РФ привлекаются к налоговой ответственности налогоплательщики и плательщики сборов

При изменении управляющей компании и неуплате земельного налога предыдущей управляющей компанией, обязанность по уплате земельного налога возлагается на новую управляющую компанию, которая должна исполнить названную обязанность за счёт имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд.

Вместе с тем, передача обязанностей по уплате земельного налога от одной управляющей компании к другой, не означает, что новая управляющая компания становится плательщиком земельного налога в период до передачи ей прав и обязанностей по управлению паевыми инвестиционными фондами.

В этом случае новая управляющая компания для целей налогообложения становится иным лицом, на которое возлагается обязанность по уплате земельного налога (аналогичная ситуация предусмотрена, например, пунктом 5 статьи 173 НК РФ), однако из этого не следует, что новая управляющая компания будет признаваться налогоплательщиком за указанный период.

При  этом суд первой инстанции пришел к выводу о том,  что общество «УНИВЕР Менеджмент» не признаётся плательщиком земельного налога за 1-11 месяц 2013 года, а является иным лицом, на которое возлагается обязанность по уплате земельного налога за указанный период, соответственно, начисление пени с 04.02.2014 по 02.09.2014 и привлечение его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога за 1-11 месяц 2013 года, ошибочны, не соответствуют пунктам 1 и 7 статьи 75, пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При этом,  суд первой инстанции ошибочно не принял во внимание следующее.

Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год (п. 1 ст. 393 Кодекса).

Согласно ст. 45, п. 2 ст. 396 Кодекса для налогоплательщиков - организаций установлена обязанность самостоятельно исчислять сумму налога (авансовых платежей по налогу).

В соответствии со ст. 398 Кодекса налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту нахождения земельного участка по истечении налогового периода. Представление расчетов по авансовым платежам по земельному налогу налоговым законодательством не предусмотрено.

Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований. При этом срок уплаты налога для налогоплательщиков - организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока, предусмотренного п. 3 ст. 398 Кодекса (п. 1 ст. 397 Кодекса).

Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу определен в ст. 396 Кодекса: сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1); сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется налогоплательщиками, являющимися организациями или индивидуальными предпринимателями, как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 названной статьи, и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу (п. 5); налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 6).

В отношении земельных участков, входящих в имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, налогоплательщиками признаются управляющие компании (п.1 ст. 388 НК РФ).

Таким образом, общество должно было самостоятельно исчислить земельный налог по итогам налогового периода 2013 года, что и было им сделано посредством подачи налоговой декларации.

При этом, то обстоятельство, что до 27.11.2013 общество не являлось плательщиком земельного налога в отношении рассматриваемых земельных участков, в силу вышеприведенных норм права не освобождает его от исполнения обязанностей возложенных на него императивными нормами налогового законодательства.

Вывод суда первой инстанции о том, что общество является плательщиком земельного налога только за  декабрь 2013 года, противоречит понятию налогового периода по земельному налогу, порядку его исчисления и особенности исчисления и уплаты налога управляющими компаниями ПИФ.

Оснований для применения в рассматриваемом случае п.7 ст. 396 НК РФ суд апелляционной инстанции не усматривает.

Ссылка суда на аналогичные ситуации, предусмотренные НК РФ (п.5 ст. 173 НК РФ), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в отличие от указанной нормы права ст. 388 НК РФ прямо признает управляющие компании ПИФ налогоплательщиками.

Кроме того, указанные выводы суда противоречат его же суждениям, поскольку, как указал суд в своем решении ранее, общество  признается плательщиком земельного налога с 27.11.2013.

Таким образом, несвоевременная уплата налога допущена обществом, являющимся в момент наступления срока платежа налогоплательщиком.

Из оспариваемого решения и протокола расчета пени следует, что пени начислены инспекцией с 04.02.2014 по 02.09.2014, то есть в период, когда общество являлось плательщиком земельного налога, пени за неуплату авансовых платежей налоговым органом не начислены.

При таких обстоятельствах оснований для освобождения заявителя от уплаты пени, начисленной за период с 04.02.2014 по 02.09.2014, суд апелляционной инстанции не усматривает.

Доводы налогоплательщика о том, что он не имел возможности своевременно исполнить возложенные на него обязанности по исчислению и уплате земельного налога не могут являться основанием для освобождения его от уплаты пени, поскольку данное обстоятельство может быть исследовано в связи с установлением наличия или отсутствия вины в совершении правонарушения, то есть привлечения к ответственности.

В пункте 5 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24.06.1993 "О федеральных органах налоговой полиции" выражена правовая позиция, в соответствии с которой неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога.

Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.

Таким образом, пени подлежат уплате налогоплательщиком во всех случаях, когда имеет место неуплата сумм налога в бюджет в установленный законом срок, независимо от наличия или отсутствия вины налогоплательщика в нарушении срока уплаты налога, так как данное обстоятельство влияет лишь на применение к налогоплательщику мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Оснований для применения в рассматриваемом случае положений п.8 ст. 75 НК РФ суд апелляционной инстанции не усматривает.

Таким образом, в части признания недействительным решения налогового органа о начислении пени, решение суда первой инстанции подлежит отмене.

В части признания недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ решение суда первой инстанции отмене не подлежит по следующим основаниям.

Согласно п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) наступает в результате неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).

Таким образом, для привлечения к налоговой ответственности необходимо установить факт занижения налоговой базы либо иное неправильное исчисление налога или других неправомерных действий.

Применительно к ст. 122 НК РФ в обязанности налогового органа по доказыванию правонарушения также входит представление доказательств, указывающих на неправомерный характер действий (бездействия) налогоплательщика, повлекших неуплату налога.

Привлекая к налоговой ответственности налоговый орган в соответствии с требованиями статей 106, 108, 109 НК РФ обязан установить наличие в действиях (бездействии) налогоплательщика вины, как обязательного элемента налогового правонарушения.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 № 11-П, налоговый орган при рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности обязан выяснять все обстоятельства совершения налогового правонарушения и назначать наказание в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств.

При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию, как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика. Данная правовая позиция также закреплена в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2002 N 202-О.

В силу ст. 106 НК РФ, налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 1 ст. 108 НК РФ установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.

Однако, в нарушение приведенных норм права в оспариваемом решении не исследованы обстоятельства совершенного правонарушения.

Описание состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрено ст. 122 НК РФ, содержащееся в оспариваемом решении, подобного исследования не заменяет.

При этом, как следует из представленных в дело доказательств, соответствующие документы, свидетельствующие о неуплате налога предшествующим налогоплательщиком, получены обществом после наступления срока платежа, что расценивается судом апелляционной инстанции как отсутствие вины в совершении правонарушения.

Указанные факты налоговым органом не исследованы, наличие у налогоплательщика возможности в установленный законом срок правильно исчислить и уплатить земельный налог в отношении имущества ПИФ, налоговым органом не доказано.

Таким образом, в связи с недоказанность. Наличия в действиях плательщика состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 122 НК РФ, решение налогового органа в указанной части является недействительным, как несоответствующее требованиям налогового законодательства.

Соответствующие доводы