Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2015 по делу n А60-46249/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-3900/2015-АК

г. Пермь

20 апреля  2015 года                                                   Дело № ­­А60-46249/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 16 апреля  2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 апреля  2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Васильевой Е.В.,

судей  Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Горбуновой Л.Д.

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью «Левша» (ИНН 6623063289, ОГРН 1096623008041): Нестеров В.М., паспорт, решение №2 от 01.10.2012; Дьякова О.В., паспорт, доверенность от 04.02.2015;

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (ИНН 6623000850, ОГРН 1046601240773): Долгорукова К.А., удостоверение, доверенность от 22.01.2015; Рыбакова Е.Л., удостоверение, доверенность от 12.01.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью «Левша»

на решение  Арбитражного суда Свердловской области

от 12 февраля 2015 года

по делу № А60-46249/2014,

принятое судьей Гаврюшиным О.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Левша»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области

об оспаривании ненормативных правовых актов налогового органа,

установил:

         Общество с ограниченной ответственностью «Левша»  (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 16 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.07.2014 №3566/15, а также требование инспекции об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 08.10.2014 №5694.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 12 февраля 2015 года  в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить. В обоснование жалобы заявитель указывает, что в момент подписания договора новации прекращается обязанность по поставке товара, соответственно, и обязанность по исчислению и уплате НДС с предоплаты; ранее исчисленный к уплате НДС может быть заявлен к налоговому вычету.

В судебном заседании представители заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивали, просили в случае отмены решения заявленные требования удовлетворить.

Налоговый орган представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители заинтересованного лица доводы письменного отзыва поддержали.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная проверка уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2013 года, представленной заявителем 06.03.2014. Результаты проверки оформлены актом от 24.06.2014 №19439/15 (л.д.29-33).

По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки инспекцией принято решение от 31.07.2014 №3566/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым сделан вывод о необоснованном предъявлении обществом к налоговым вычетам НДС в сумме 4 587 506 руб., в связи с чем налогоплательщику доначислен НДС за 3 квартал 2013 года в сумме 2 156 258 руб., пени в сумме 115 456 руб. 90 коп., штраф по п.1 ст.122 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в сумме 431 250 руб. Кроме того, на основании указанного вывода решением инспекции от 31.07.2013 № 12020/15 налогоплательщику отказано в возмещении из бюджета НДС в сумме 2 431 248 руб. (л.д.39-44).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган: в апелляционной жалобе просил отменить решение инспекции полностью (л.д.46). Решением УФНС России по Свердловской области от 29.09.2014 №1303/14 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (л.д.47-49).

После в вступления решения №3566/15 в законную силу налоговый орган на основании пункта 2 статьи 70 НК РФ выставил налогоплательщику требование от 08.10.2014 №5694 об уплате недоимки по НДС в сумме 2 126 729,01 руб.

Полагая, что решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налога не соответствуют положениям НК РФ, нарушают права и законные интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из того, что право на вычет НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, долг по которой новирован в заемное обязательство,  возникает у налогоплательщика (продавца товара) после возврата покупателю заемных средств.

Изучив доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее, заслушав представителей сторон, оценив представленные доказательства в соответствии с положениями ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 2 ст.138 НК РФ (в редакции от 02.07.2013, действующей с 01.01.2014) акты налоговых органов ненормативного характера могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

В случае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в сроки, установленные пунктом 6 статьи 140 Кодекса, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Таким образом, с 01.01.2014 Налоговым кодексом Российской Федерации по требованиям о признании недействительным любого ненормативного акта налогового органа установлен обязательный досудебный порядок урегулирования спора путем обжалования такого акта в вышестоящий налоговый орган.

Доказательств обжалования требования инспекции от 08.10.2014 №5694 в УФНС России по Свердловской области обществом в материалы дела не представлено.

В соответствии с пунктом 2 части 1 ст.148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.

Суд первой инстанции не проверил соблюдение налогоплательщиком обязательного досудебного порядка урегулирования спора в части оспаривания требования об уплате налога, в связи с чем необоснованно рассмотрел заявленные требования в данной части по существу.

На основании изложенного решение суда первой инстанции в указанной части следует отменить, заявленные обществом требования в части признания недействительным требования об уплате налога от 08.10.2014 №5694 оставить без рассмотрения.

По оспариванию решения о привлечении к налоговой ответственности обязательный досудебный порядок обществом соблюден. Однако решение суда в указанной части также подлежит отмене в связи неправильным применением судом норм материального права.

В соответствии со ст.45, 52, 88, 143, 166, 174 (п.5) НК РФ общество является плательщиком НДС, обязано самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, и заявить ее в налоговой декларации, которая подлежит представлению в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Согласно ст.163 НК РФ налоговый период устанавливается как квартал. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 1 ст.174 Кодекса).

Согласно п.2 ст.153 Кодекса при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Абзацем 2 пункта 1 ст.154 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с частью 1 ст.167 НК РФ в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, налоговая база по НДС определяется с учетом полученных налогоплательщиком авансовых платежей.

Как следует из материалов дела, между ООО «Левша» и ИП Нуровым И.Р.  заключен договор поставки от 25.11.2009, в соответствии с которым ООО «Левша» (поставщик) обязуется поставлять ИП Нурову И.Р. (покупатель) строительные материалы в ассортименте, на условиях и порядке, предусмотренных договором. Пунктом 5.1 договора согласовано, что покупатель производит предоплату товара путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика.

На основании оборотно-сальдовой ведомости и карточек счетов бухгалтерского учета налоговый орган установил, что покупатель перечислил на расчетный счет ООО «Левша» предоплату товара по договору от 25.11.2009, на 30.09.2013 задолженность общества по поставке товара перед предпринимателем составила 30 073 644,21 руб.

Соглашением от 30.09.2013 стороны согласовали, что ИП Нуров И.Р. выполнил свои обязательства по договору поставки строительных материалов от 25.11.2009 по предварительной оплате товара на сумму 30 073 644,21 руб. (в том числе НДС – 4 587 505,09 руб.). Пунктом 2 соглашения установлено, что обязательство должника (общества) по поставке товара на указанную сумму новируется в обязательство по возврату займа в сумме 30 073 644,21 руб. в срок не позднее 31.12.2015.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Однако подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ определено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции займа в денежной форме.

Таким образом, после заключения соглашения о новации авансовых платежей в заемное обязательство, обязанность по исчислению и уплате НДС с поступивших авансовых платежей прекратилась, поскольку денежные средства, поступающие по договорам займа, освобождаются от налогообложения.

В соответствии с абзацем 2 пункта 5 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Согласно пункту 4 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Таким образом, указанные положения НК РФ предусматривают необходимость возврата авансовых платежей, как условия для применения налогового вычета, только в случае расторжения договора либо изменения его условий.

Вместе с тем в силу статьи 818 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по соглашению сторон долг, возникший из купли-продажи, аренды имущества или иного основания, может быть заменен заемным обязательством. Замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (статья 414).

Из положений статьи 414 ГК РФ следует, что соглашение о новации преследует цель прекратить существующее между сторонами обязательство и установить между теми же сторонами иное обязательство. Прекращение обязательства означает, что первоначальная юридическая связь между сторонами, выраженная в конкретном обязательстве, утрачивается, и возникает новое обязательство.

Поскольку в соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции займа в денежной форме и ценными бумагами освобождаются от налогообложения, исчисленная ранее к уплате в бюджет сумма НДС с полученных авансовых платежей является излишне уплаченным налогом с момента заключения соглашения о новации, а не после возврата авансовых платежей.

Доводы налогового органа, поддержанные судом первой инстанции, о возникновении у налогоплательщика права на вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, только после возврата заемных средств, противоречит статьям 146, 149 и 171 НК РФ.

Изложенные выводы подтверждаются правовой позицией Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 19.03.2015 № 310-КГ14/5185.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что ООО «Левша» и ИП Нуров И.Р. в соответствии со статьей 818 ГК РФ осуществили новацию долга общества по поставке товара в сумме 30 073 644,21 руб. (в том числе НДС – 4 587 505,09 руб.) в его заемное обязательство.

При