Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2015 по делу n А60-30683/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

нормами. В спорной правовой ситуации речь идет о корректировке налоговых обязательств, порядок проведения которой определен именно в ст. 54 НК РФ (ст. 346.18 НК РФ не содержит положений о том, каким образом производится перерасчет налоговой базы, в случае наличия или обнаружения ошибки в исчислении налога на прибыль, допущенных в предыдущих отчетных (налоговых) периодах).

Таким образом, вывод суда первой инстанции о возможности налогоплательщика произвести перерасчет налоговой базы и учесть в составе расходов за налоговый (отчетный) период расходы прошлых налоговых периодов, является правильным.

Вместе с тем судом первой инстанции не учтено следующее.

Исходя из буквального толкования абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ в новой редакции, данной нормой предусмотрено два самостоятельных основания, по которым налогоплательщик имеет право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, а именно: в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений); в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога за прошлые налоговые периоды.

В рассматриваемом случае разногласий относительно периода совершения ошибки не имеется.

В связи с этим с учетом требований абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе произвести корректировку налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при установлении факта излишней уплаты налога за прошлые налоговые периоды.

Таким образом, выводы суда первой инстанции о том, что фактически налоговым органом оспариваются результаты финансовой деятельности налогоплательщика за 2009 год, анализ финансовой деятельности налогоплательщика за 2009 год проведен налоговым органом в нарушение ст. 89 НК РФ, сделаны без учета требований абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

При рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщиком с возражениями на акт проверки представлены книга учета доходов и расходов за 2009 год, акты зачета по арендной плате, подписанные Министерством по управлению государственным имуществом Свердловской области на сумму 1 707 518,34 руб. и ГУП СО «Монетный щебеночный завод» на сумму 1 602 612,16 руб.

Согласно книге учета доходов и расходов для целей налогового учета в 2009 году ООО «ГАЛС» в состав расходов включены затраты по выполненным ремонтным работам в сумме 1 602 612 руб.

Всего согласно книге учета доходов и расходов за 2009 год сумма полученных доходов составила 7 505 362 руб., сумма произведенных расходов за налоговый период для целей налогообложения составила 3 027 550 руб.

В соответствии с представленной налогоплательщиком налоговой декларацией по УСНО за 2009 год сумма полученных доходов за налоговый период составляет 5 836 427 руб., сумма произведенных расходов – 5 086 458 руб., налоговая база отражена в размере 749 969 руб.

Пояснения по поводу расхождений между данными книги учета доходов и расходов за 2009 год и налоговой декларации по УСНО за 2009 год налогоплательщик не представил.

В судебном заседании представитель налогоплательщика пояснения по данному вопросу дать отказался, ссылаясь на то, что указанный период выходит за рамки проведенной налоговой проверки.

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

В связи с тем, что налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по УСНО, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения и произвести корректировку налоговой базы по УСНО с учетом применения положений абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ.

Поскольку таких доказательств налогоплательщик не представил, в материалах дела отсутствуют доказательства, позволяющие с достоверностью установить факт того, что спорные расходы не были включены налогоплательщиком в состав расходов в 2009 году, у суда апелляционной инстанции отсутствует возможность установить факт излишней уплаты налога за 2009 год, постольку налогоплательщиком не подтверждено право в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ учесть в составе расходов для целей налогообложения за 2010 год затраты по выполненным ремонтным работам, не зачтенным в счет арендной платы, в сумме 1 218 000 руб., понесенные в 2009 году.

С учетом изложенного выводы суда первой инстанции о неправомерном исключении из состава расходов 2010 года затрат на сумму 1 218 000 руб. и доначислении соответствующих сумм единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, пени по налогу и наложения соответствующего штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, не соответствуют абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ, судом первой инстанции не полно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

В указанной части решение суда подлежит отмене на основании п. 1, 4 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в удовлетворении требований налогоплательщика в данной части следует отказать.

Основанием для исключения из состава расходов по УСНО за 2011 год затрат, понесенных при приобретении товарно-материальных ценностей, их доставкой, погрузочно-разгрузочными работами, сборкой и установкой для гостиницы «Соболь», у ООО «ЭнергоСтройСервис», ООО «Флагман-Трейд», ООО «Екаресурс», ООО «Урал-Оптима», ООО «Урал-Про», ООО «Магистраль», послужили выводы налогового органа о том, что данные товарно-материальные ценности приобретались в 2006 и 2007 гг.

Согласно п. 2 ст. 346.18 НК РФ  в случае, если объектом налогообложения при упрощенной системе налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Порядок определения доходов налогоплательщиками по упрощенной системе налогообложения установлен ст. 346.15 названного Кодекса, согласно п. 1 которой налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

На основании п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п. 1 данной статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, расходы налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по упрощенной системе налогообложения, должны быть реально понесены и документально подтверждены.

В соответствии с п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, возможность принятия расходов для целей налогообложения обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии расходов если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности; если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и осторожности.

Согласно п. 5 указанного Постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа, в частности, о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Согласно п. 10 названного Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В силу п. 11 данного постановления признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с их получением.

При этом, как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства установленным принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.

Как следует из материалов дела, заявителем в 2011 году у вышеуказанных контрагентов приобретались мебель, иные товарно-материальные ценности и услуги, связанные с их доставкой, сборкой, погрузкой-разгрузкой.

В подтверждение указанных фактов заявителем в налоговый орган были представлены подтверждающие документы.

Указанные документы налоговым органом не приняты.

Как установлено налоговым органом, ООО «ЭнергоСтройСервис», ООО «Флагман-Трейд», ООО «Екаресурс», ООО «Урал-Оптима», ООО «Урал-Про», ООО «Магистраль» по адресам, указанным в ЕГРЮЛ, не располагаются.

У указанных контрагентов отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала (трудовых ресурсов) и средств, основных средств, транспортных средств, арендованных помещений.

Согласно федеральной базе «сведения о физических лицах» по данным контрагентам какие-либо сведения о выплатах в пользу физических лиц доходов отсутствуют.

По сведениям ЕГРЮЛ директором ООО «Екаресурс» является             Путинцева О.М., которая в ходе допроса отрицала руководство предприятием, пояснила, что в 2010 году теряла паспорт, который ей вернули по почте, директором ООО «Екаресурс» не является, отношение к регистрации организации не имеет, к ней никто не обращался с просьбой зарегистрировать организацию, ООО «ГАЛС» ей не знакомо.

По сведениям ЕГРЮЛ директором ООО «ЭнергоСтройСервис» является Руткаускиене А.А., которая в ходе допроса пояснила, что директором названного общества не является, в период с июня 2010 г. по октябрь 2011 г. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности являлся металлопрокат, иной коммерческой деятельностью она не занималась, ООО «ГАЛС», Чувашов О.В., Иванюков О.Ю. ей не знакомы.

По сведениям ЕГРЮЛ директором ООО «Урал-Оптима» до 19.11.2012 являлся Архипов А.С., который пояснил, что регистрировал фирмы за денежное вознаграждение, в каких организациях он является директором, не знает.

По сведениям ЕГРЮЛ директором ООО «Урал-Про» до 11.10.2012 являлся Айтуков А.В., с 11.10.2012 Катаев А.М. Договор на приобретение ТМЦ, счета-фактуры от имени ООО «Урал-Про» в 2011 году подписаны Катаевым А.М., который пояснил, что в 2012 году являлся безработным, номинальным учредителем и руководителем ООО «Урал-Про», подписывал от имени названной организации первичные документы, но фактическое руководство не осуществлял.

Из протокола допроса Даниловой А.Г. от 05.11.2013, работавшей с 2003 г. в гостинице «Соболь» горничной и прачкой, следует, что ремонт в номерах гостиницы производился полностью, мебель стали менять сразу после ремонта примерно в 2007-2008 годах.

Из анализа движения денежных средств на расчетных счетах контрагентов в