Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2008 по делу n А50-16573/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

налоговым органом доказательств, а именно направленности потоков финансов и товара; сведений о создании, осуществлении деятельности и ликвидации взаимозависимых лиц; участии одних и тех же граждан; показаний свидетелей и т.п.  

При этом, суд апелляционной инстанции отмечает, что формальное соблюдение требований законодательства по каждой конкретной финансовой операции не может быть расценено как основание правомерности поведения налогоплательщика, так как из вышеописанной системы хозяйствования, признаки которой подлежат оценке именно в совокупности, однозначно усматривается направленность действий всех ее участников на уклонение от уплаты налогов на стадии номинального давальца.

На основании изложенного, жалоба налогового органа в данной части подлежит удовлетворению, а решение суда первой инстанции – отмене.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 4 908 318 руб. явились выводы Инспекции о том, что налогоплательщик необоснованно списал в расходы 2003 года нереальные долги в общей сумме 20 451 329 руб. без документального подтверждения и не в том налоговом периоде, в котором наступила дата их признания.

Суд первой инстанции указал, что налогоплательщик не вправе произвольно избирать на­логовый период, в котором в состав внереализационных расходов включает­ся безнадежная ко взысканию задолженность, непредставление Обществом доказательств однозначной уверенности в том, что задолженность в сумме 19 853 799 руб. безнадежна именно в 2003 году, необеспечение хра­нения первичных документов, подтверждающих обоснованность списания задолженности в течение четырех лет (п.п. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ), Ин­спекция правомерно доначислила налогоплательщику в связи с этим налог на прибыль за 2003 год.

Данные выводы являются верными, подтверждаются материалами дела и соответствуют действующему законодательству.

В соответствии со ст. 247 НК РФ  объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом, прибылью признаются  полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно положениям ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Ст. 265 НК РФ предусматривается, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам  приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

На основании п. 2 ст. 266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Как указано выше, расходы должны быть документально подтверждены.

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Таким образом, из анализа указанных норм усматривается, что основанием для отнесения в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов является, в рассматриваемом случае, истечение срока исковой давности, которые подтверждаются актами инвентаризации, приказами руководителя.

Из материалов дела видно, что Общество включило в состав внереализационных расходов долги на основании регистра учета списанной дебиторской задолженности, при этом первичная документация не представлена ни в налоговый орган, ни в суд.

Суд первой инстанции верно установил, что налогоплательщиком не представлены доказательства соблюдения всех установленных норм и правил при проведении списания безнадежных долгов.

Кроме того, судом апелляционной инстанции отклоняется довод налогоплательщика об истечении сроков хранения первичной документации, в связи с чем, она была уничтожена, при этом, по мнению Общества, налоговое законодательство не ограничивает право налогоплательщика на признание расхода после уничтожения документов.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщик обязан  в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и произведенные расходы и уплаченные (удержанные) налоги.

Поскольку списание безнадежной задолженности осуществлено в 2003 году, следовательно, в подтверждение произведенных в данный период расходов, налогоплательщик обязан хранить первичную документацию, на основании которой было произведено списание, в течение четырех лет, с момента вынесения решения о признании долга безнадежным, то есть с 2003 года.

Кроме того, доводы Общества не могут быть приняты во внимание, в силу прямого указания налогового законодательства о документальном подтверждении произведенных расходов (ст. 252 НК РФ).

На основании изложенного, выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 4 908 318,96 руб., в связи с необоснованным включением в состав внереализационных расходов безнадежной задолженности, являются законными.  Апелляционная жалоба налогоплательщика в данной части удовлетворению не подлежит.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 160 647 324 руб. явились выводы налогового органа о необоснованном завышении на 670 265 280 руб. расходов на сырье для производства кабельно-проводниковой продукции, отраженной в учете как собственная, отгруженной на экспорт, и расходы, отраженных в отчетах по движению давальческих материалов, то есть объем фактически списанного в производство сырья превышает нормативную потребность в нем, что подтверждено выводами, привлеченных специалистов.

Признавая оспариваемое решение налогового органа недействительным в данной части, суд первой инстанции исходил из указанных в п. 7 ч. 1 ст. 31 НК РФ оснований для определения объема налоговых обязательств Общества расчетным путем (в том числе с привлечением специалистов) нало­говым органом не установлены, факты использования налогоплательщиком сырья в непроизводственных целях не выявлены.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда обоснованными, поскольку при проведении проверки налоговым органом не учтено и не отражено в материалах проверки движение товара в виде реализации сырья на сторону, наличия остатков незавершенного производства, наличия неиспользованного сырья в цеховых кладовых, наличия брака, предъявления собственных материалов давальцу. Данное сырье списано со склада, между тем, фактически не было использовано для производства собственной продукции.

Указанные обстоятельства подтверждены материалами дела, в том числе, заключением специалистов ПГУ от 10.01.2008 года (л.д. 124-133 т. 67).

Кроме того, в соответствии с заключением отраслевого научно-исследовательского учреждения ВНИИКП от 11.01.2008 года (л.д. 1-24 т. 67), в нормах расхода (и отхода) металлов на производство КПП, применяемых Обществом и рассчитанных экспертами налогового органа, имеются расхождения.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным довод налогоплательщика о том, что произведенная Инспекцией корректировка заключения специалистов, которой увеличен норматив расходов на стоимость брака, является недопустимой, поскольку требует наличия специальных познаний, что, кроме того, противоречит нормам налогового законодательства.

Также принимается во внимание довод Общества о том, что из выводов налогового органа не ясно, в чем именно состоит экономический смысл намеренного необоснованного увеличения затрат на производство.

Более того, в компетенцию налогового органа не входит оценка экономической целесообразности деятельности хозяйствующего субъекта.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Определении КС РФ от 04.06.2007 года № 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. 

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что, в рассматриваемом случае, имеет место сложная система, состоящая из приобретения и хранения сырья (полуфабрикатов, изделий); изготовления и реализации продукции, с учетом неравномерности циклов и длительности процессов, следовательно, имеются особенности в методологии бухгалтерского учета, которые не учтены в ходе проверки.

На основании изложенного, выводы суда в данной части являются верными, доводы апелляционной жалобы налогового органа – удовлетворению не подлежат.

Основанием для предложения удержать и перечислить в бюджет налог с доходов иностранных организаций в сумме 3 274 423 руб., явились выводы Инспекции о том, что в период 2003-2004 годы Обществом необоснованно не удерживался и не перечислялся налог с доходов, выплачиваемых иностранной организации, при несоблюдении условий освобождения от удержания налога, предусмотренных ст. 310 НК РФ.

Суд первой инстанции, рассматривая спор в данной части, признал наличие факта несоблюдения налоговым агентом условий, предусмотренных ст.ст. 310, 312 НК РФ, что влечет привлечение к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, вместе с тем, указал на отсутствие оснований для доначисления налога, поскольку в обязанность налогового агента не входит уплата налога на счет собственных средств. 

Данный вывод подтверждается материалами дела.

В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в РФ через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ.

На основании пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исчисление и удержание сумм налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям производятся налоговым агентом по всем видам доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии наличия подтверждения, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

Если российская организация - налоговый агент, выплачивающая доход иностранной компании, не уведомлена получателем дохода о том, что выплачиваемый ему доход относится к постоянному представительству получателя дохода в РФ, и на момент выплаты дохода не располагает документами, предусмотренными пп. 1 - 4 п. 2 ст. 310 НК РФ, то она в соответствии со ст. 310 НК РФ обязана удержать налог с доходов, выплачиваемых этой иностранной компании, в порядке, установленном ст. 310 НК РФ.

Из материалов дела видно, что в рассматриваемый период Обществом заключались договоры аренды имущества с иностранными организациями «Неттлтон Лимитед», «Фэст Реалти Инк», Самум Трейд энд Коммерс Лимитед», «Кентворт Лимитед», «Евро-Американ Энтерпрайсиз Лимитед», «Сентрал Американ Технолоджи Инк», «Барок Интернашионал Лимитед», Корпорацией «Паквуд Энтерпрайсиз».

Общество выплачивало доходы от сдачи в аренду имущества, используемого на территории РФ, при выплате которых налог удерживает и перечисляет лицо, их выплачивающее, то есть является налоговым агентом.

По семи из вышеперечисленных организациям необходимые документы представлены Обществом на проверку (т. 10).

Кроме того, доход выплачивался иностранной организации «Паквуд Энтерпрайсиз» (резидент иностранного государства Панама), в отношении с которым, у России отсутствует международный договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения доходов и имущества. Данная организация имеет постоянное представительство в России.

Согласно письму  Межрайонной ИФНС России № 47 по г. Москве от 13.11.2006 года № 12-15/01498-у Компания «Паквуд Энтерпрайсиз» поставлена на учет в МРИ МНС РФ № 38 г. Москве, в связи с осуществлением деятельности в РФ – 29.08.2000 года; 20.09.2001 года иностранной организации выдано Свидетельство о постановке на учет в налоговом органе серии 77 № 001824543. Других свидетельств о постановке на налоговый учет в налоговом органе Компании «Паквуд Энтерпрайсиз» не выдавалось. Представительство организации снято с учета  в Межрайонной ИФНС России № 47 г. Москва  04.07.2005 года в связи с прекращением деятельности в РФ. Последняя отчетность представлена 27.04.2004 года в виде «нулевой» декларации по налогу на имущество за 1 квартал 2004 года.

Требованием б/н от 11.05.2006 года налоговым органом были истребованы нотариально заверенные копии свидетельств о постановке иностранных организаций на учет в налоговых органах, оформленных не ранее чем в периодах предшествующих 2003-2005 годов, в пользу которых выплачивался доход в период 2003-2005 годов, которое исполнено не было.

Следовательно, Общество не выполнено требования ст.ст. 310, 312 НК РФ для получения льготы.

Следует отметить, что налоговый агент ссылается на отсутствие у него обязанности по удержанию и перечислению налога с доходов иностранных организаций, в связи с наличием во взаимоотношениях с Корпорацией «Паквуд Энтерпрайсиз» звена – агентского договора и, в данном случае, доходы иностранной организации выплачивает Агент и именно он несет ответственность по неисполнению