Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2010 по делу n А63-16697/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

с данной статьей наступает в случае неисполнения установленной обязанности по представлению в налоговый орган имеющихся у налогоплательщика документов в установленный срок. Противоправное бездействие (действие), за которое пунктом 1 статьи 126 Налогового кодека Российской Федерации предусмотрена ответственность, заключается в отказе налогоплательщика представить истребованные документы либо ином уклонении от их представления.

В связи с этим следует различать непредставление документов, имеющихся у налогоплательщика в наличии, и отсутствие у него истребуемых документов, исключающее возможность исполнения обязанности по их представлению в установленный срок.

За отсутствие у налогоплательщика истребуемых документов ответственность пунктом 1 статьи 126 НК РФ не предусмотрена.

Отсутствие у налогоплательщика - организации первичных документов и регистров бухгалтерского учета образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 120 НК РФ, а не статьей 126 НК РФ.

В связи с этим, для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса налоговый орган должен располагать доказательствами наличия у проверяемого налогоплательщика непредставленных документов.

Из материалов дела установлено, что общество указывало налоговому органу на отсутствие истребованных документов, в связи с их уничтожением. В материалах дела имеется акт об уничтожении документов от 27.10.2006 (т.5, л.д. 7,8), из которого следует, что бухгалтерские документы, формы КС-2, КС-3 за период 2001-2005 годы, подверглись порче в результате залива горячей воды из системы отопления. Документы уничтожены путем сожжения в присутствии комиссии, согласно приказу генерального директора ЗАО ФСК «Гарант» от 27.10.2006 № 14. Впоследствии общество принимало меры для их восстановления.

Доказательства наличия у заявителя истребуемых документов, свидетельствующих о возможности их представить в установленный срок, в материалах дела отсутствуют, налоговым органом не представлены.

Отсутствие у заявителя истребованных налоговым органом документов исключало возможность их представления в установленный срок, в связи, с чем вина общества в их непредставлении отсутствует, что является обстоятельством, исключающим привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Причины их утраты не имеют значения для оценки виновности лица в непредставлении отсутствующих у него документов. При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что вина заявителя в непредставлении отсутствующих у него документов отсутствует, что в соответствии со статьей 109 НК РФ является обстоятельством, исключающим привлечение к налоговой ответственности.

Между тем, ответственность за необеспечение сохранности документов, предусмотренной подпунктом 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ, на которую ссылается Управление, налоговым законодательством не предусмотрена.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал решение инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не соответствующим положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов проверки, основанием для доначисления сумм налога на добавленную стоимость послужили нарушения требований пункта 1 статьи 169 НК РФ.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в установленном порядке.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного частями 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Отказывая в признании права на вычет, Управлением отражено, что ИНН контрагентов проверяемого налогоплательщика имеют структуру, не соответствующую принятому программному алгоритму формирования ИНН и являются несуществующими, и соответственно предприятия, с которыми общество заключило договоры, являются недействующими юридическими лицами.

Из материалов дела следует, что Управлением проведены дополнительные мероприятия налогового контроля в отношении следующих контрагентов проверяемого налогоплательщика, указанных в представленных ЗАО ФСК «Гарант» счетах-фактурах: ЗАО «Самараавтоснабресурс» ИНН 6341727176, ООО «ЮК» ИНН 081415027, ООО «Фирма-ЭКОЙЛ» ИНН 9518758962, ООО «Инвест-Центр» ИНН 0902011008, ООО «Техстрой» ИНН 0909000567, ООО «Дизайн Плюс» ИНН 2356897546, ООО «Прогресс-2» ИНН 2310078366, ООО «Южный Мост» ИНН 2635015689, ООО «ВВС» ИНН 2634018963, ООО «Бизнес-Навигатор» ИНН 7724269128.

В соответствии с полученными результатам дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что контрагенты ЗАО ФСК «Гарант», указанные в представленных налогоплательщиком счетах-фактурах, являются несуществующими юридическими лицами, поскольку указанные в счетах-фактурах ИНН не соответствуют структуре, утвержденной приказом МНС России от 03.03.2004 № БГ-3-09/178 «Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц» и, следовательно, не могли быть присвоены ни одному юридическому лицу. На этом основании налог на добавленную стоимость, заявленный Обществом к вычету из бюджета на основании счетов-фактур по указанным контрагентам налоговым органом не принят.

Данный вывод Управления произведен на основании ответов налоговых органов полученных на соответствующие запросы о контрагентах ЗАО ФСК «Гарант» (т.6, л.д. 6-15, 76-85).

В соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценивая правомерность начисления обществу НДС по указанному основанию суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об обоснованности доводов Управления о наличии нарушений в представленных налогоплательщиком счетах-фактурах в виде отражения несуществующих ИНН контрагентов.

Однако, доначисление обществу НДС является неправомерным виду следующего.

14.04.2008 Управлением принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.4, л.д. 68).

Как следует из указанного решения, дополнительные мероприятия включали в себя исследование представленных документов и проверку их полноты, достоверности и противоречивости.

27.05.2008 налоговым органом составлена справка о результатах мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения о проведении дополнительных мероприятий от 14.04.2008, которая направлена Обществу заказным письмом от 30.05.2008 (т.4, л.д. 69-75).

Суд первой инстанции счел обоснованным довод Общества о том, что названная справка, по своей сути является повторным актом налоговой проверки, поскольку мероприятия дополнительного налогового контроля были направлены не на получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, а на установление новых фактических обстоятельств, которые не были выявлены в ходе первоначальной проверки. Подтверждением этому, служит тот факт, что изначально в акте налоговой проверки НДС был определен управлением расчетным путем, а после получения ответов на запросы, документов от налогоплательщика, а также проведения иных мероприятий доначисление налога на добавленную стоимость произведено исходя из фактических данных о финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Справка о дополнительных мероприятиях содержит положения о необходимости представить возражения в срок, установленный статьей 100 НК РФ, в случае несогласия с изложенными в справке фактами.

Вместе с тем, в справке о дополнительных мероприятиях отсутствует информация о полученных ответах на запросы об истребовании документов у контрагентов налогоплательщика. Налогоплательщиком подготовлены возражения на справку.

Как указано выше, одним из оснований для доначисления налога на добавленную стоимость послужили полученные налоговым органом сведения о контрагентах налогоплательщика, из которых следует, что часть контрагентов является несуществующими лицами, либо с неверно указанным ИНН.

Однако налогоплательщик не был извещен о наличии указанной информации и свои возражения на указанные сведения не представлял.

Отсутствие в справке сведений относительно запросов по контрагентам было мотивировано налоговым органом, тем, что к моменту составления справки не были получены ответы на запросы. Данное утверждение не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Материалами дела подтверждается, что информация из налоговых органов субъектов Российской Федерации по контрагентам налогоплательщика поступила в Управление ФНС России по Ставропольскому краю в период с 21 мая по 26 мая 2008 года.

Таким образом, на момент составления справки налоговый орган располагал указанной информацией, однако не отразил ее в справке о проведении мероприятий налогового контроля, тем самым, лишив налогоплательщика права представить свои возражения относительно выявленных фактов и использовал полученные сведения при вынесении решения о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Суд первой инстанции пришел к правильному  выводу о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки на основании следующего.

Частью 2 статьи 22 НК РФ права налогоплательщиков (плательщиков сборов) обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов.

В соответствии с частью 4 статьи 100 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением настоящего Кодекса.

В силу части 14 статьи 100 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как указано выше, требование о предоставлении необходимых документов на проверку выставлено в адрес налогоплательщика 17.12.2007. Срок представления документов установлен Управлением - до 27.12.2007.

17.12.2007 налогоплательщик обратился в Управление с письмом № 365 (вх. № 036040 от 18.12.2007), в котором просил продлить срок для предоставления документов на десять дней, по причине того, что бухгалтерия налогоплательщика готовила отчетность за 2007 год (закрытие года) (т.5, л.д.2).

21.12.2007 Управлением принято решение № 221 об отказе в продлении срока предоставления документов (т.5, л.д. 1). Мотивированные причины отказа в продлении срока решение не содержит.

В соответствии со статьей 93 НК РФ документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования. В соответствии со статьей 6.1 Кодекса срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях.

Поскольку требование о предоставлении документов, было вручено налогоплательщику 17.12.2007 срок на предоставление документов для проведения проверки в соответствии со статьей 93 НК РФ истекал 31.12.2007.

При таких обстоятельствах указание Управлением срока представления документов – до 27.12.2007 не соответствует закону.

29.12.2007 налоговым органом составлена справка о проведении повторной налоговой проверки (т.6., л.д. 91), в соответствии с которой проверка окончена 29.12.2007 (нерабочий день).

Таким образом, налоговым органом повторная выездная проверка завершена при отсутствии документов до истечения установленного законодательством срока на предоставление документов.

Налоговый кодекс Российской Федерации содержит перечень мероприятий налогового контроля, которые проводятся налоговым органом при проведении проверки, а также в случаях назначения дополнительных мероприятий налогового контроля. К числу таких мероприятий относится, в том числе, истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках.

В соответствии со статьей 93.1 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

В соответствии со статьей 89 срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Таким образом, все мероприятия налогового контроля, в рамках проведенной повторной проверки должны были быть завершены налоговым органом в срок до 29.12.2007 и на основании проведенных мероприятий должен быть составлен акт выездной налоговой проверки.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено материалами дела, что в нарушение указанных норм налоговым органом продолжались мероприятия налогового контроля после составления справки о проведенной проверке.

В соответствии с пунктом 7 статьи 31 НК РФ при непредставлении