Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2010 по делу n А15-2326/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

В соответствии со статьей 313 Кодекса налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Система налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому.

Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.

Таким образом, данные бухгалтерского учета и налогового учета по налогу на прибыль организаций могут отличаться.

В то же время, как следует из обжалуемого решения, налоговая инспекция пришла к выводу о нарушении в порядке формирования резерва по сомнительным долгам на основании документов бухгалтерского, а не налогового учета. Налоговая инспекция указывает на анализ счета 63, оборотно-сальдовую ведомость по счету 91, главную книгу за 2006 год, бухгалтерские проводки по счетам 63 и 91.

Документы, являющиеся основанием для формирования резерва по сомнительным долгам для целей налогового учета, перечисленные в статьях 266, 313 Кодекса налоговая инспекция не анализировала, и ссылки на них, как в акте налоговой проверки, так и в решении налоговой инспекции отсутствуют, что является нарушением пункта 8 статьи 101 Кодекса.

Суд правильно указал на то, что в нарушение норм Кодекса в решении налоговой инспекции не отражены конкретные обстоятельства совершенных правонарушений, отсутствуют ссылки на первичные документы, подтверждающие состав и размер затрат, включенных в расходы при исчислении налога.

Согласно расчетам общества суммы резерва по сомнительным долгам и учет созданного резерва для целей налогообложения производился следующим образом: оспариваемая сумма занижения налоговой базы составляет 55 345 322 руб., оспариваемая сумма налога на прибыль составляет 13 828 877 руб., оспариваемый период - 2006 год; в 2007 году установлено завышение налоговой базы и завышение уплаченной суммы налога.

Доводы общества подтверждаются следующими доказательствами: приказ об учетной политике для целей налогообложения за 2006 год от 06.12.2005 № 139, подтверждает решение общества формировать резерв по сомнительным долгам для целей налогообложения в 2006 году (л.д. 14-30, т. 12); приказ о формировании резервов по сомнительным долгам за 2005 год от 30.12.2005 № 180, подтверждает формирование резерва по сомнительным долгам за 2005 год в сумме 40 117 000 руб. в размере 7,5% от выручки (л.д. 2, т. 12); приказ о формировании резервов по сомнительным долгам за 2006 год от 29.12.2006 № 159 подтверждает формирование резерва по сомнительным долгам за 2005 год в сумме 47 406 000 руб. в размере 10% от выручки (л.д. 3 т. 12); регистр за 2005 год, налоговый регистр подтверждает формирование резерва по сомнительным долгам за 2005 год для целей налогового учета в сумме 40 117 000 руб. (л.д. 5 т. 12); регистр за 2006 год, налоговый регистр подтверждает формирование резерва по сомнительным долгам за 2005 год для целей налогового учета в сумме 47 406 000 руб. (л.д. 6 т. 12); регистр налогового учета 2006 года, сводный регистр налогового учета по доходам и расходам подтверждает учет в составе расходов для целей налогообложения расходов по сомнительным долгам в сумме 28 124 763 руб., кроме того, подтверждает общую сумму списания безнадежных долгов в размере 21 704 283 руб. (л.д. 10, 11 т. 12); акт инвентаризации расчетов с покупателями от 31.12.2005 № 30, подтверждает право общества использовать для расчета резерва по сомнительным долгам на 2005 год сумму дебиторской задолженности в размере 70 235 994,5 руб. (л.д. 12, 13 т. 12); акт инвентаризации расчетов с покупателями от 31.12.2006 № 30   подтверждает право общества использовать для расчета резерва по сомнительным долгам на 2006 год сумму дебиторской задолженности в размере 97 924 184,5 руб. (л.д.     124, 125 т. 5); налоговая декларация по налогу на прибыль за 2005 год подтверждает сумму выручки общества за 2005 год и право общества создать резерв в размере 10% от выручки  (л.д. 52-65 т. 12); налоговая декларация по налогу на прибыль за 2006 год подтверждает сумму выручки общества за 2006 год и право общества на создание резерва в размере 10% от выручки (л.д. 66-73 т. 12); протоколы заседаний комиссии по нереальным дебиторам №№ 6-9 за 2006 год, первичные документы подтверждают списание безнадежных долгов за 2006 год в сумме 21 704 283 руб. (л.д. 87-125 т. 12).

В соответствии со статьей 266 Кодекса сумма расходов, которую организация вправе учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций определяется следующим образом: из суммы резерва по сомнительным долгам, созданного за текущий налоговый период, вычитается сумма неиспользованного на покрытие убытков по безнадежным долгам остатка резерва по сомнительным долгам за предыдущий налоговый период.

Сумма резерва за 2006 год равна 47 406 000 руб., сумма резерва за 2005 год равна 40 117 000 руб., сумма списанных безнадежных долгов за 2006 год составила 21 704 283 руб.

Остаток неиспользованного резерва за 2005 год составляет 40 117 000 руб. - 21 704 283 руб. = 18 412 717 руб.

Сумма расходов на резерв по сомнительным долгам, подлежащая учету в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль равна 47 406 000 руб. - 18 412 717 руб. = 28 993 283 руб.

Фактически учтено обществом расходов в резерв по сомнительным долгам 28 124 763 руб., завышение налоговой базы составляет 868 520 руб., следовательно, по данному эпизоду имеет место переплата по налогу на прибыль в бюджет.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду является законным и обоснованным.

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что в 2006, 2007 годах общество по Махачкалинскому ЗУС списало кредиторскую задолженность в сумме 11 098 504 руб., в том числе, 6 463 000 руб. в 2006 году, 4 635 504 руб. в 2007 году. Данная задолженность, по мнению налоговой инспекции, не была учтена в составе внереализационных доходов общества в нарушение пункта 18 статьи 250 Кодекса.

Судом обоснованно отклонен довод налоговой инспекции по следующим основаниям.

Согласно пункту 18 статьи 250 Кодекса внереализационным доходом налогоплательщика признается, в частности, доход в виде суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Судом установлено, что доказательств списания кредиторской задолженности по каким-либо основаниям указанной суммы кредиторской задолженности налоговой инспекцией не представлено, напротив имеет место осуществления расчетов между структурными подразделениями общества централизованной бухгалтерией, закрытие расчетных счетов и устранение противоречий по учетным данным структурных подразделений. В бухгалтерском учете Махачкалинского ЗУС спорная сумма отражена как кредиторская задолженность перед управлением (головным подразделением) общества, что подтверждает довод о внутрихозяйственных проводках, а не о списании кредиторской задолженности. Данный факт подтверждается совокупностью следующих доказательств: приказ от 15.12.2004 № 122 о консолидации всех доходов в обществе (л.д. 29, т. 14); анализ счета 76.18.01 «Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за 2006 год подтверждает отсутствие списаний кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 30, 31 т. 14); журнал проводок за 2006 год по счету 76.18.01.19 не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 32-81, т. 14); анализ счета 76.18.01 «Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами» за 2007 год не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2006 году (л.д. 82 т. 14); журнал проводок по счету 76.18.01 за 2007 год не подтверждает списание кредиторской задолженности по Махачкалинскому ЗУС в 2007 году (л.д. 83-93 т. 14).

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что общество неправомерно отнесло на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций за 2006 год и 2007 год суммы амортизации по двум объектам: цеха розлива минеральной воды и цеха пилорамы.

В обоснование своих доводов налоговая инспекция ссылается на неучастие указанных объектов в процессе производства и реализации продукции, в силу чего суммы по амортизационным отчислениям не могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль.

Налоговая инспекция не приняла амортизационные отчисления по цеху розлива минеральной воды - 45 586 руб. за 2006 год, 45 586 руб. за 2007 год; по цеху пилорамы - 22 550 руб. за 2006 год, 22 550 руб. за 2007 год.

Доводы налоговой инспекции не могут быть признаны обоснованными по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, которые находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Таким образом, амортизация может быть начислена на амортизируемое имущество, которое используется для извлечения дохода, а не только на имущество, которое участвует в процессе производства и реализации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из материалов дела, использование цеха розлива минеральной воды и цеха пилорамы, направленность продукции полученной в результате деятельности цехов, налоговая инспекция не исследовала, тогда, как общество представило суду доказательства, опровергающие выводы инспекции. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 90.04 общество ведет отдельный учет по операциям реализации по непрофильным видам деятельности. Получаемая в результате производственной деятельности цеха пилорамы продукция (доски) используется при проведении ремонтов объектов основных средств, используемых в основной производственной деятельности общества, приносящих обществу экономические выгоды (доход) в будущем.

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что в нарушение статьи 270 Кодекса общество отнесло на расходы, учитываемые в целях налогообложения, суммы штрафов и пени в размере 1 398 928 руб. за 2006 год. В обоснование своих доводов инспекция ссылается на неправомерный учет в составе расходов по налогу на прибыль за 2006 год сумм штрафов и пеней, при этом не указывает на конкретные обстоятельства совершенного правонарушения. При таких обстоятельствах общество считает, что отсутствует возможность установить, какие конкретные факты были квалифицированы инспекцией как налоговое правонарушение, и определить их характер.

Отсутствие в акте проверки и в решении налоговой инспекции ссылок на конкретные доказательства, подтверждающие содержащееся в них выводы, является существенным нарушением статей 100, 101 Кодекса, нарушает право налогоплательщика на защиту, о чем указано судом.

Налоговая инспекция в жалобе указывает на имеющиеся расхождения в первичных и уточненных декларациях структурных подразделений общества, представляемых им в управление (головное подразделение). В обоснование своих доводов указывает, что данные уточненных деклараций по налогу на добавленную стоимость  должны быть перенесены в налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость, представляемые обществом в налоговый орган. По мнению налоговой инспекции, расхождения сведений в первичных и уточненных декларациях по налогу на добавленную стоимость, которые не были учтены в налоговых декларациях общества, свидетельствуют о неполной уплате налога на добавленную стоимость в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 Кодекса объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Обязанность по уплате налога, в том числе и налога на добавленную стоимость, возникает при наличии у налогоплательщика объекта налогообложения, налоговая инспекция на наличие таких доказательств не ссылается.

Налоговая инспекция в жалобе указывает, что общество необоснованно не включило в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость суммы связанные с реализацией прочего имущества: административного здания, земельного участка и радиорелейных вышек, общая сумма составляет 8 352 496 руб.

Считая, что реализация имела место, налоговая инспекция не указала ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении, какое имущество реализовано, его количество и стоимость, кому реализовано.

 Общество представило список имущества, которое им реализовано в мае 2006 года, что подтверждается налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость за май 2006 года и в книге продаж за май 2006 года.

При изложенных обстоятельствах решение налогового органа не может быть признано соответствующим пункту 8 статьи 101 Кодекса.

Общество в жалобе указывает, что решение суда первой инстанции является незаконным и необоснованным в части отказа в признании недействительным