Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 по делу n А22-2550/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

налоги, пени, штрафы за неуплату налогов и непредставление деклараций.

В отношении начисления за 4 квартал 2006 г. НДФЛ - 9 299 руб., пени 2 772 руб., штрафа по статье 119 НК РФ  - 24 410 руб., по ст.122 НК РФ - 2 325 руб.; ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет – 6 527 руб., пени – 1 947 руб., штрафа по статье 119 НК РФ – 13 707 руб., по статье 122 НК РФ – 1 305 руб.; ЕСН ФОМС – 705 руб., пени – 213 руб., штрафа – 1502 руб. по статье 119 НК РФ, штраф 143 руб. по статье 122 НК РФ; ЕСН ТОМС – 1 699  руб., пени  507 руб., штрафа - 3 568 руб. по статье 119 НК РФ, штрафа - 340 руб. по статье 122 НК РФ судом установлено, что начисление НДФЛ и ЕСН является неправомерным по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.

Согласно статье 52 НК РФ  налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно статье 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В соответствии с пунктом  5 статьи 89 НК РФ налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Согласно статье 240 НК РФ (в действовавшей редакции), статье 216 НК РФ налоговым периодом по НДС и ЕСН признается календарный год.

В соответствии с решением налоговой инспекции проверяемым периодом   является 4 квартал 2006 г.

Начисление налогов только по результатам одного квартала является неправомерным.

 Довод налогового органа о том, что предыдущими налоговыми проверками за 9 месяцев 2006 г. не установлено нарушений, а потому начисление в 4 квартале 2006 г. является правомерным, отклоняется судом. Проверке за январь-октябрь 2006 г. была подвергнута часть налогового периода, нарушений не установлено, что подтверждается актом № 25 от 15.11.2006 (том 3 л.д. 50-54). Актом от 31.07.2009 и решением от 30.09.2009 подтверждено, что повторно проверялась налоговая база по НДФЛ и ЕСН за 2006 год. Проверка данных за весь 2006 проведена за пределами полномочий и периода выездной проверки; кроме того, проведение повторных выездных проверок не допускается.

Относительно переквалификации налоговой инспекцией сделок розничной купли-продажи стройматериалов из магазина на сделки поставок (оптовой продажи) товаров для предпринимательских целей и начисления налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДС 42 950 рублей, НДФЛ - 24 068 рублей, ЕСН – 23 142 рублей; пеней, штрафов установлено следующее.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В пункте 4 статьи 346.26 НК РФ установлено, что уплата ЕНВД индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), ЕСН (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД). Индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу статьи 346.27 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

В статье 506 ГК РФ дано определение договора поставки, согласно которому поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

При этом НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Согласно пункту 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Таким образом, с 01.01.2006 к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям или физическим лицам. При этом следует отметить, что при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода. Кроме того, продажа товаров за безналичный расчет юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от того, какими документами оформлены совершенные сделки.

Кроме того, в письме Министерства финансов Российской Федерации от 03.11.2006 N 03-11-05/244 также разъяснялось, что определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N137-ФЗ, действующей с 01.01.2007) налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах. Следовательно, с 01.01.2007 налоговые органы не имеют права доначислять налоги, начислять пени и штрафы, если налогоплательщик при исчислении налога действовал в соответствии с полученным им разъяснением Министерства финансов Российской Федерации.

Данная правовая позиция поддержана Федеральным арбитражным судом Северо-Кавказского округа (постановление от 06.05.2009 по делу А53-16370/2008-С5-22) и Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа (постановление от 10.12.2009 по делу № 42-2682/2009).

Начисление за 4 квартал 2006 г. НДС  - 1284 руб., пени  - 462 руб., штрафа по статье 119 НК РФ - 3 467 руб., штрафа по статье 122 НК РФ  - 257 руб. является неправомерным по следующим обстоятельствам.

В налоговую базу для исчисления НДС инспекцией включена выручка от реализации стройматериалов Управлению образования Целинного районного муниципального образования. Как видно из материалов дела, между предпринимателем и Управлением образования Целинного районного муниципального образования заключен договор от 19.09.2006 на приобретение стройматериалов  стоимостью 10 248 руб. (том 2 л.д.59), выставлена счет-фактура №23 от 19.09.2006 на сумму 10 248 руб., в которой указано, что НДС не облагается (том 2 л.д. 60), оплата произведена платежным поручением № 934 от 02.10.2006 (том 2 л.д.18) на сумму 7 133 руб., без выделения НДС. Денежные средства списаны 29.09.2006, что подтверждено отметкой банка на платежном поручении, поступили на счет предпринимателя 02.10.2006, и выпиской банка (том 3 л.д. 55).

Согласно статье 167 НК РФ в целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Как следует из материалов дела, отгрузка произведена в сентябре, что подтверждается счетом-фактурой, то есть ранее, чем оплата, поэтому операция должна быть учтена в ином налоговом периоде – в 3 квартале 2006 г., который не входил в период проверки.

Операция носила разовый характер, в счете-фактуре НДС не выделялся, не оплачивался. Организация – покупатель является бюджетным учреждением, которое в силу статей 70,  161 Бюджетного кодекса Российской Федерации финансируются за счет бюджетов, доходов от предпринимательской деятельности не имеет.

Оснований для переквалификации сделки в договор поставки  не имеется.

Согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Как следует из правового смысла данной нормы, существенным условием договора поставки является условие о сроке поставки

В соответствии с пунктом 1 статьи 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Из текста договора следует, что срок поставки сторонами не согласован, следовательно, поэтому на основании статьи 432 ГК РФ договор признается незаключенным.

Оснований для начисления налогов, пени, штрафов  за 4 квартал 2006 года не имелось.

Доводы апелляционной жалобы в этой части подтвердились.

При проверке обоснованности начисления в 1, 2, 3 и 4 кварталах 2007 г. и 2008 г. НДС, ЕСН, НДФЛ, пеней и штрафов установлено следующее.

Как установлено налоговой проверкой и указано в решении и акте налоговой проверки, а также подтверждено предпринимателем (том 3 л.д. 20-27) в проверяемых периодах совершены следующие операции и начислены НДС, НДФЛ, ЕСН, пени и штрафы:

 - в 1 квартале 2007 г.  начислено НДС - 2 232 руб., пени  - 732 руб., штрафов 5 357 руб. по статье 119 НК РФ и 446 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям с Управлением образования Целинского районного муниципального образования Республики Калмыкия приобрено стройматериалов на сумму 1272, 60 руб., которые оплачены платежным поручением № 98 от 24.01.2007 (том 2 л.д. 19); по операциям с МУ центр «Надежда» приобретено стройматериалов  на 2 283, 33 руб., оплачено за материалы платежным поручением № 8 от 09.02.07 (том 2 л.д. 20); по операциям с Администрацией Верхнеяшкульского СМО товары оплачены платежным поручением от 20.02.2007 № 20 на 8784  руб. (том 2 л.д. 21), договор от 30.01.2007 (том 2 л.д. 35), счет-фактура № 1 (том 2 л.д.34).

 - во 2 квартале 2007 г. начислено НДС - 5 760 руб., пени -  1 708 руб., штрафов 12 096 руб. по статье 119 НК РФ и 1 152 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям с Управлением образования  Администрации районного муниципального образования Республики Калмыкия оплачены платежным поручением № 560 от 14.05.2007 в сумме 32 000 руб. (том 2 л.д. 22);

- в 3 квартале 2007 г. начислено НДС - 3 721 руб., пени  - 990 руб., штрафов 6 264 руб. по ст. 119 НК РФ и 985 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям с ООО «Родник» оплачено материалов на сумму 15 000 рублей по платежному поручению № 56 от 05.07.2007 (том 2 л.д. 23); по операциям с Найнтахинским СМО по платежному поручению № 188 от 21.08.2007 оплачено товаров на сумму 5 670 руб. (том 2 л.д. 24);

 - в 4 квартале 2007 г. начислено НДС- 14 400 руб., пени 3 388 руб., штрафов 21 600 руб. по статье 119 НК РФ и 2 880 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям с ОАО «Родник» оплачено материалов на сумму 5000 руб. и 75 000 руб. по платежным поручениям № 74 от 06.12.2007 и № 51 от 26.12.2007 (том 2 л.д. 25-26);

 - 1 квартал 2008 г. начислено НДС – 540 руб., пени  - 110 руб., штрафов - 594 руб. по статье 119 НК РФ и 108 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям ОАО «Родник» оплачено за материалы платежным поручением №4 от 27.03.2008 на 3 000 руб. (том 2 л.д. 27), счет-фактура № 3 от 25.03 2008 без НДС;

 - в 2 квартале 2008 г. начислено НДС - 8 562 руб., пени  - 1 474 руб., штрафов 7 706 руб. по статье 119 НК РФ и 1712 руб. по статье 122 НК РФ, НДФЛ и ЕСН по операциям с ОАО «Родник» оплачено за материалы платежным поручением № 8 от 02.04.2008 на 1 400 руб. (том 2 л.д. 28); по операциям с Управлением образования  Администрации районного муниципального образования Республики Калмыкия оплачено за материалы платежным поручением № 270 от 13.05.2008 32 000 руб. (том 2 л.д. 29) и платежным поручением