Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2014 по делу n А15-166/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии пунктом 4 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

 Налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

В соответствием с пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 172 Кодекса вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцом товаров (работ, услуг), принимаются к вычету на основании счетов-фактур в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 173 Кодекса установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная   на   сумму   налоговых   вычетов,   предусмотренных   статьей

171      Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172            Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии сглавой 21 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 Кодекса.

Таким образом, налогоплательщикам, не являющимися плательщиками НДС в связи с применением специального налогового режима, для реализации права на налоговые вычеты по НДС и проверки правила 5 %, установленного абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Кодекса, необходимо вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению и представлять в налоговый орган соответствующие документы для подтверждения права на вычет.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Согласно положениям пункта 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Суд первой инстанции правильно установил  наличие  хозяйственных операций - приобретение импортируемых товаров, факт передачи принципалу агентом, уплату налога на добавленную стоимость при перемещении через таможенную границу импортируемых товаров через принципала Габибуллаева И.С. в режиме импорта, что   подтверждено следующими документами: агентский договор № 1 от 01.09.2009; платежные поручения, подтверждающие перечисление агентом авансовых платежей таможенному органу с отметками банка об исполнении; грузовые таможенные декларации, декларантом в которых отмечен Габибуллаев И.С., с отметками таможенного органа «Выпуск разрешен» и личными номерными печатями должностных лиц таможенного органа;           инвойсы и счета-фактуры, выставленные иностранными поставщиками Габибуллаеву И. С.; железнодорожные накладные, подтверждающие перевозку товаров (сельхозпродукция) от иностранных контрагентов на территорию РФ в адрес агента, т.е общества, с отметками таможенных органов «Выпуск разрешен» и личными номерными печатями работников таможенного органа, а также отметками железнодорожных станций отправления и назначения; платежные поручения, подтверждающие перечисление принципалом (ООО «Контент») агенту (Габибуллаев И.С.) денежных средств для уплаты таможенных платежей с отметками банка об исполнении; реестры переданных агентом принципалу товаров за следующие периоды: 4 квартал 2009 г. и 1 квартал 2010 г.; книги покупок за 4 квартал 2009 г. и 1 квартал 2010 г.; книги продаж за периоды 4 квартал 2009 г. и 1 квартал 2010 г.; счета-фактуры, выставленные обществом российским покупателям; платежные поручения, подтверждающие перечисление контрагентами общества оплаты за поставленные товары (сельхозпродукция); сведения Дагестанской таможни от 13.12.2011 об уплате таможенных платежей по ГТД за 2009-2011 годы.

Суд пришел также к выводу о том, что обществом выполнено условие о постановке товаров на учет, что подтверждается наличием   грузовой таможенной декларации,     реестра переданных принципалу-налогоплательщику товаров, в котором в хронологическом порядке отражены ГТД с указанием наименования приобретенного товара с приложением первичных документов; суд указал, что отсутствие запрошенных регистров и бухгалтерских проводок не является основанием для отказа в признании хозяйственных операций, поскольку общество применяет упрощенную (простую) форму счетоводства, которая не противоречит Федеральному закону №129-ФЗ. Суд также пришел к выводу о том, что не подтвержден факт использования товаров в деятельности, не подлежащей обложению НДС, так как общество, подавая  декларацию по ЕНВД,  предполагало возможное осуществление деятельности, облагаемой ЕНВД, представило декларацию по указанному налогу, что, однако, не является доказательством осуществления подобного рода деятельности при отсутствии к тому же документально подтвержденных со стороны налоговых органов фактов розничной реализации товаров.  Суд указал, что общество не состоит на налоговом учете в качестве плательщика ЕНВД, торговой площади налоговой проверкой не обнаружено.

Поскольку материалами дела не подтверждается факт использования обществом приобретенного товара в деятельности, не подлежащей обложению НДС, то доводы налогового органа об отсутствии у ООО «Контент» раздельного учета и необходимости ведения таковой суд первой инстанции счел необоснованными.

При этом судом первой инстанции не учтено следующее.

Как следует из совокупности приведенных норм главы 21 НК РФ обязательным условием предоставления налогового является отражение операций в учете.

Статьей 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ  (далее -Федеральный закон № 129-ФЗ) «О бухгалтерском учете» (действовавшего в проверяемом периоде) определено, что бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Основными задачами бухгалтерского учета являются формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности; обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

В соответствии со статьей  названного закона регулирование бухгалтерского учета осуществляется посредством утвержденных уполномоченными органами  планов счетов бухгалтерского учета и инструкций по их применению;  положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациями учета хозяйственных операций, составления и представления бухгалтерской отчетности;  других нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010), счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

В случае если организацией не используются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», оприходование материалов отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера